Система внутреннего налогового администрирования как составляющая антикризисного управления предприятием

Система внутреннего налогового администрирования как составляющая антикризисного управления предприятием

1. Налоговое администрирование как составляющее антикризисного управления на предприятии

1.1 Содержание понятия «налогового администрирование». Его элементы

В условиях ограниченности ресурсов, эффективность их использования является важным фактором успешности функционирования предприятия. Конкурентное преимущество вытекает из многих самостоятельных направлений, которые организация развивает в ходе осуществления своей деятельности. Без грамотного управления издержками, в том числе и в сфере налогообложения, предприятие не может оставаться финансово устойчивым.

Неправильное ведение системы управления налогами предприятия, а в некоторых случаях и полное отсутствие внимания к данному вопросу может привести к существенным потерям. Так, объем финансовых потерь вследствие выявления налоговых правонарушений может достигать до 52,2% годовых [29, с. 137]. Между тем, согласно Конституции РФ, каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги и сборы [1, с. 14].

Согласно Налоговому Кодексу Российской Федерации налог - это «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований». [3, с. 57]

Также Налоговый Кодекс нормативно закрепляет понятие сбора, как обязательного взноса, взимаемого с организаций и физических лиц.

Статья 3 НК РФ обязывает каждое лицо уплачивать законно установленные налоги и сборы. При этом налогоплательщик вправе использовать законные методы, средства и приемы с целью снижения общей суммы налоговых платежей [3, с. 53]. Это особенно актуально в сложившейся экономической ситуации, так как по данным многих опросов, среди факторов, влияющих на развитие бизнеса, высокое налоговое бремя занимает главенствующие позиции [45, с. 8].

Однако налоговое законодательство оставляет возможность управления налогами при ведении финансово-хозяйственной деятельности, предусматривая определенные налоговые режимы для различных ситуаций, многообразные методы для исчисления налоговой базы, а также льготные статьи, что является основой корпоративного администрирования. Отсутствие внимания к данному процессу в рамках управления предприятием может привести к таким последствиям как сокращение возможностей для развития, потеря финансовой устойчивости. В рамках управления предприятием возможна организация внутреннего налогового администрирования в целях наиболее эффективного управления налоговыми платежами. Как следствие, интерес к данной системе управления возрастает.

Существует несколько определений налогового администрирования. Законодательно данное понятие не закреплено, не смотря на то, что используется в ряде нормативных актов, таких как:

-Приказ ФНС России «Об утверждении Методических указаний для налоговых органов по вопросам учета крупнейших налогоплательщиков - российских организаций» №ММ-3-09/553» от 27.09.2007 г.;

-Приказ МНС России «Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и учреждении критериев отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровне» №САЭ-3-30/290» от 16.04.2004 г.

Таким образом, в первую очередь, налоговое администрирование приравнивается к государственному управлению налоговой системой [8, 9].

Однако существует и другая трактовка данного термина. Налоговое администрирование, в случае, если субъектом, его осуществляющим, является лицо, представляющее частные интересы, приравнивается многими авторами к налоговому менеджменту [43, с. 31].

Большая Советская Энциклопедия определяет термин администрирование в первую очередь как управление. Также, во многих словарях встречается определение, в котором администрирование дифинируется как деятельность по руководству порученным участком работы посредством административных методов управления [70].

М.А. Спирина определяет налоговое администрирование как систему управления налогообложением (внутренним, если субъект - предприниматель либо физическое лицо, внешним - если субъектом является государство). Данная система, по мнению автора, направлена на выполнение следующих функций: планирование, учет, контроль, анализ и регулирование. С позиции налогоплательщика, налоговое администрирование может рассматриваться как один из элементов корпоративного менеджмента [48, с. 2-4].

Н.Н. Селезнева, в свою очередь, противопоставляет термины «налогового администрирования» и «налогового планирования». Данные понятия, наряду с налоговым учетом, являются, по мнению автора, объектами налогового менеджмента. Налоговое администрирование отождествляется с налоговым контролем, субъектом выступает государство[46, с. 56-59]. Данное определение, по мнению ряда авторов, также является спорным, так как понятие «администрирование» включает в себя процессы комплексного управления определенной сферой, а не только процессы контроля. Так, Л.И. Гончаренко отмечает, что содержание налогового администрирования значительно шире налогового контроля, который является частью управления налоговой системой [43, с. 30-31].

В работе Н.Н. Селезневой налоговое планирование описывается как функции управления деятельностью предприятия, которая заключается в установлении параметров будущего состояния объекта, оптимальных способов и методов донного состояния при допустимом уровне налогового риска.

С.В. Барулин дает следующее определение: налоговое планирование - это основанный на прогнозных параметрах процесс определения наиболее эффективных направлений движения и оптимизации объема, состава и структуры входящих и исходящих налоговых потоков на предстоящий год и (или) перспективу государством и хозяйствующим субъектом [40].

Налоговые риски выражаются в возможности финансовых потерь налогоплательщиками. Они могут возникнуть как из-за влияния внутренних, так и внешних факторов. Внешние факторы: возможное увеличение налоговой нагрузки со стороны государства, недостаточная проработка налогового законодательства, его нечеткость. К внутренним факторам можно отнести применение рискованных схем минимизации налоговых платежей, несоблюдение законодательства, а так же осуществление не эффективной налоговой политики [24, с. 2].

Л.И. Гончаренко считает, что основным признаком понятия рисков является наступление негативных последствий, которые можно подразделить на две группы. К первой группе относятся материальные потери, которые могут выражаться в убытках, недополучение прибыли, необходимостью выплат штрафов и пени. Ко второй группе относятся наступление событий социального, правового, психологического и пр. характера. [24]. В своей работе автор приводит следующие данные: источниками наступления негативных последствий для налогоплательщиков являются в 42% случаев - человечески фактор, несовпадение декларируемых действий с фактическими в 21% случаев, стратегические ошибки при планировании бизнеса (17%), и только в 20% случаев - источниками являются внешние факторы.

Снижение налоговых рисков, обусловленных внутренними факторами, возможно при условии проведения хозяйствующим субъектом эффективного налогового планирования [24, 2-5].

Однако налоговое планирование не включает в себя такие понятия, как оптимизация, учет, контроль, анализ и регулирование. Таким образом, осуществление только лишь налогового планирования не достаточно.

Кроме того, представляется ошибочным определение налогового администрирования как объекта налогового менеджмента. Термин «администрирование» произошел от лат. administro - управляю, заведую. Французский предприниматель, один из основателей классической школы управления, А. Файоль дает следующее определение «администрировать - значит предвидеть, организовывать, распоряжаться, руководить и контролировать». Термин «Менеджмент» произошел от англ. management - управление, руководство, менеджмент, администрация. Таким образом, данные понятия являются тождественными. Приравнивание налогового администрирования к налоговому менеджменту представляется более обоснованным, чем его включение в объекты налогового менеджмента [51].

Наиболее полное определение налоговому администрированию дано М.Т. Оспановым, который первый в России в 1997 г. обратился к данному понятию. Автор описал налоговое администрирование как осуществление налоговой администрацией в пределах ее компетенции функций и полномочий, установленных ей государством и налоговым законодательством. Её главной составной частью М.Т. Оспанов определил систему управления налогами, которая представляет собой комплекс мер по оптимизации структуры налогов, налогового учета и отчетности, контроля за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты налогов; по соблюдению установленных налоговым законодательством прав и обязанностей налоговых органов и налогоплательщиков; по сбору и анализу получаемых результатов; по подготовке предложений по повышению их эффективности; гармонизации налоговых отношений всех участников процесса налогообложения [42].

И хотя М.Т. Остапов дает данное определение при условии, что субъектом налогового администрирования является организационно-правовая система административных органов с их правами и обязанностями по отношению к объекту управления - налогоплательщикам, данное определение также применимо к корпоративному налоговому администрированию.

Таким образом, в данной работе под налоговым администрированием, здесь и далее, будет пониматься система управления налогами в рамках ведения финансово-хозяйственной деятельности. Субъектом данной системы выступает налогоплательщик, объектом - налоговые платежи. Предмет налогового администрирования - налоговые отношения.

Налоговые отношения - это отношения экономических агентов, представителей государственной и муниципальной власти по поводу получения налогов [43, с. 32-33]. Налоговые отношения носят долговой характер, при этом в качестве носителя долгового (налогового) требования выступает государство в лице его представителей [44, с. 3-4].

Структура внутреннего налогового администрирования показана на Рисунке 1.1. Её элементами выступают: планирование, оптимизация, учет, контроль и анализ. Ряд авторов также выделяет регулирование в качестве одного из элементов налогового администрирования [47, 22, 18].

Рисунок 1.1 - Система налогового администрирования и её элементы

Планирование представляет собой составную часть управления, разработки и практической реализация планов, определяющих будущее состояние экономической системы, путей, способов и средств его достижения. Характерно также и планирование отдельных видов ресурсов, в том числе налогов. В экономике рыночного типа распространено планирование на уровне компаний, которое, как правило, носит индикативный, ориентирующий характер. В планировании применяются экономико-математические, балансовые методы и экспертные оценки [49, 46].

Налоговое планирование, согласно «Словарю по экономике и финансам» определяется как набор мер, направленных на снижение налогового бремени предприятия в рамках закона [70]. Налоговое планирование представляет собой инструмент финансового моделирования [51]. А.Б. Высотская также дает описание данного термина как последовательности действий, направленных на легитимное снижение величины налоговых платежей путем избрания порядка ведения бухгалтерского учета. Принципы налогового планирования, по мнению автора, должны базироваться на соблюдении налогового законодательства [21, с. 8]. На важность использования только легитимных способов управления налогами также указывает А.И. Горелко. Автор акцентирует свое внимание на различии налогового планирования от уклонения от уплаты налогов и избегания налогов в применении законных способов снижения налоговой нагрузки [25, с. 111].

В экономической литературе выделяют две системы налогового планирования. Англосаксонская система планирования налогов ставит перед собой цель максимально снизить налоговое бремя предприятия в рамках закона на определенный период. Романо-германская система, в свою очередь, направлена на минимизацию величину уплачиваемых предприятием налоговых платежей путем легитимной деятельности предприятия по ведению финансово-хозяйственной деятельности и размещения его активов.

В России присутствуют элементы обеих систем [46, с. 56]. Однако для отечественной практики зачастую характерно осуществлять активные действия по уменьшению налоговых платежей, не учитывая при этом возможные негативные последствия. Учет налоговых рисков представляется частью оптимизационного процесса налогообложения [22, с. 53].

Большой Толковый Словарь русского языка определение понятие «оптимизация» как выбор наилучшего (оптимального) варианта из множества возможных; улучшение какого-либо процесса для достижения его максимальной эффективности [70]. Установление оптимальных объемов налоговых платежей - проблема каждого конкретного предприятия или физического лица. На практике минимальные выплаты оказываются не всегда оптимальными. К примеру, снизив выплаты с заработной платы, хозяйствующий субъект увеличивает свою прибыль, и как следствие налогооблагаемую базу налога на прибыль организаций [51, с. 52-53].

Кроме того, снижение налоговых рисков возможно посредствам принятия учетной политики предприятия [23, 56], в которой должны быть отражены порядок оценки объектов, порядок начисления амортизации, возможность создания резерва по сомнительным долгам и прочие особенности ведения учета на предприятии, затрагивающие налогообложение [39, с. 49]. Согласно «Экономическому словарю» учет представляет собой отражение хозяйственной или иной деятельности предприятия на основании документов в различных измерителях (количественных и (или) качественных) [70]. М.И. Кутер определяет учет как процесс наблюдения, сбора, идентификации, оценки, классификации, обработки и, наконец, передачи информации о фактическом состоянии и изменениях экономического субъекта [49, с. 77].

Налоговый учет является методологической основой внутреннего налогового администрирования. Налоговый кодекс Российской Федерации в ст. 313 определяет налоговый учет как систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ [3].

Налогоплательщик вправе сам определять способ ведения налогового учета, опираясь на данные бухгалтерского учета либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в отчетном периоде, сумму остатка расходов (убытка), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну [3].

Ошибки в ведении налогового учета могут принимать форму негативных последствий для предприятия. В случае занижения налогооблагаемой базы вследствие ошибки хозяйствующий субъект может быть привлечен к ответственности по статье 122 Налогового кодекса за неуплату (неполную уплату) налога, если не была подана уточняющая декларация. При условии подачи данного документа штрафа можно избежать [3].

Систем внутреннего контроля выступает необходимым условием построения эффективной системы управления налогообложением организации. Контроль необходимо вести за правильностью ведения налогового учета, полнотой и своевременностью внесения налоговых платежей в бюджет. Контроль - это процесс сопоставления фактических данных с запланированными. Результатом контроля выступают действия по устранению отклонений. Также стадии контроля одним из возможных решений может быть пересмотр первоначальных целей и задач в связи с невозможностью их реализации из-за изменившихся обстоятельств [49, 47].

Основные задачи внутреннего налогового контроля заключаются в следующем: правильное и аккуратное ведение финансовых документов; своевременное и должное заполнение всех регистров налоговой отчетности, деклараций и промежуточных расчетов налоговых платежей и т.п.; обеспечение достоверности бухгалтерского и налогового учета [49].

Подавляющую роль в возникновении налоговых ошибок играет субъективный фактор. По некоторым данным, около 75% налоговых ошибок связаны с человеческим фактором: недостаточной квалификацией работников, ошибками из-за невнимательности, недобросовестного отношения к выполнению своих обязанностей. В целом, правильно организованный корпоративный налоговый контроль позволяет существенно снизить количество налоговых ошибок и, тем самым, свести до минимума размеры штрафных санкций по результатам проверок налоговыми органами [40].

Устранение выявленных с помощью контроля отклонений возможно по средствам оперативного регулирования.

Регулирование представляет собой процесс, который призван обеспечивать требуемые значения переменных, существенных для управляемого объекта (налогообложение). Налоговое регулирование - это процесс детальной разработки способов реализации налоговых планов, формирования и введения при необходимости новых и корректировке действующих налоговых режимов, направленных на реализацию ценового, фискального, регулирующего и контрольного назначения (функций) налогов, получивших количественное и качественное отражение в бюджетно-налоговых заданиях, целевых установках и налоговой концепции на конкретный период времени [40, 49].

Данный элемент является скорее составляющим государственной системы налогового администрирования. Основная цель налогового регулирования в уравновешивании общественных, корпоративных и личных экономических интересов.

Анализ - это процедура мысленного, а часто также и реального расчленения предмета (явления, процесса), свойства предмета (предметов) или отношения между предметами на части (признаки, свойства, отношения) [51].

Анализ системы налогообложения в рамках налогового администрирования предприятия необходим для выявления слабых сторон, скрытых резервов, оценки текущего состояния, а также предотвращения ошибок.

Таким образом, налоговое администрирование может рассматриваться как с позиции государства, так и с позиции хозяйствующего субъекта. Управление налоговой системой на государственном уровне ставит перед собой такие задачи как повышение уровня собираемости налогов и сборов, снижение масштабов уклонения от уплаты налогов, а также стимулирование предпринимательской деятельности [16, с. 46-47].

Внутреннее налоговое администрирование является необходимой составляющей финансовой системы предприятия. Налоговое администрирование представляет собой совокупность различных элементов: налогового планирования, налоговой оптимизации, учета, контроля, регулирования и анализа. Перечисленные элементы системы управления налогами направлены на снижение налоговых рисков, и, как следствие, на снижение общей величины налогового бремени предприятия.

1.2 Правовое регулирование в области налогового администрирования

Обязанность уплачивать законно установленные налоги и установлена в статье 57 Конституции Российской Федерации [1]. Согласно Налоговому Кодексу РФ, законодательство о налогах состоит из самого кодекса, а также федеральных законов, принятых в соответствии с ним [3].

Законы субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативные правовые акты муниципальных собраний принятые в соответствии с Налоговым Кодексом, также являются обязательными для исполнения. Письма Федеральной Налоговой Службы, согласованные с Министерством Финансов, письма Министерства Финансов содержат разъяснения спорных моментов налогового законодательства.

В статье 5 Налогового Кодекса определено действие актов законодательства о налогах и сборах во времени. Акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее, чем через месяц после их опубликования, акты о налогах - не ранее первого числа очередного налогового периода. В случае если это указано в тексте законодательного акта, данный документ может вступить в силу со дня официальной публикации [3].

Федеральные законы, вносящие изменения в Налоговый Кодекс, законы субъектов РФ, а также муниципальные нормативные акты вступают в силу не ранее первого января года, следующего за годом их принятия и не ранее, чем через месяц со дня их опубликования.

Акты о налогах и сборах, ухудшающие положение налогоплательщика каким либо образом не имеют обратной силы. В случае если данные акты улучшают положение плательщика налогов, они имеют обратную силу.

Также налоговые правоотношения регулируются с помощью Уголовного Кодекса Российской Федерации. Так, в главе 22 установлены преступления в сфере экономической деятельности, в том числе в сфере налогообложения. (Статья 198 Уголовного кодекса Российской Федерации, Статья 198 УК РФ. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, Статья 199 УК РФ. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций, Статья 199.1 УК РФ. Неисполнение обязанностей налогового агента, Статья 199.2 УК РФ. Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов) [4].

Кодекс об административных правонарушениях также содержит ряд правовых норм, затрагивающих налогообложение. В Статье 15 КоАП РФ приведены правонарушения в области налогообложения, как нарушение срока постановки на учет в налоговом органе, препятствие налоговой проверке и прочее, а также степень административной ответственности за нарушение данных норм [4]. Гражданский кодекс, хотя и не содержит норм налогового права, тем не менее, также влияет на налогообложение, так как налоговые последствия являются вторичными по отношению к гражданско-правовым договорам [2, 57].

Действующее законодательство устанавливает правила и процедуры, объекты налогообложения, уплаты налогов, порядок взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков [3].

Тихонов Д.Н. и Липник Л.Г. критически относятся к данной формулировке, описывая три вида недействующего законодательства. К первому виду относятся отмененные нормативные акты, которые утратили силу. Тем не менее, данные акты, необходимы в рамках внутреннего налогового администрирования для проведения анализа налоговых отношений прошлых периодов. Ко второму виду авторы относят законодательные акты, оформленные и опубликованные, но все ещё не вступившие в силу. Данные нормативные акты необходимы для налогового планирования и анализа налогообложения в будущих периодах. К третьему виду были отнесены нормативные акты, которые, хотя и не были формально отменены, не действуют на практике, так как в силу вступили новые законодательные акты [51, с. 21-2].

В ст. 15 Конституции РФ установлена более высокая юридическая сила международных договоров РФ перед обычными законами [1]. Это положение также отражено в ст. 7 Налогового Кодекса РФ: в случае если в международном договоре Российской Федерации установлены правила и нормы налогообложения отличные от принятых на территории Российской Федерации, необходимо следовать международному договору [3].

Законодательство в области налогообложения, несомненно, является одной из самых объемных и динамичных отраслей российского, а в частности финансового права.

Нормы налогового законодательства регулируют те финансовые отношения, которые складываются в процессе аккумуляции денежных средств публичными субъектами (государственными налоговыми органами) в виде налогов и в процессе осуществления контроля за сбором налогов.

Являясь разновидностью финансово-правовых норм, налоговые нормы носят императивный характер, т.е. выражены в категорической форме, не допускающей изменения условий, порядка их действия, прав и обязанностей сторон, санкций [19]. Однако в некоторых случаях налоговое законодательство предоставляет субъектам налоговых правоотношений возможность выбора своего поведения.

Право налогоплательщиков на проведение внутреннего налогового администрирования также признано Конституционным Судом Российской Федерации. В соответствии с постановлением №9 - П от 27.05.2003 г. «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного Кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никоновой, Р.В. Руковишикова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова» налогоплательщики вправе использовать возможность выбора оптимального вида платежа, а также другие способы освобождения на законном основании от уплаты налога (снижение сумм налоговых платежей) [10].

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении №53 от 12 октября 2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» дал определение понятию «налоговая выгода». В указанном документе термин трактуется как уменьшение величины налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещения налога из бюджета [11].

Налоговый Кодекс Российской Федерации определил понятие «налоговая база» как стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения [3]. Налоговая база является одним из основных элементов налога. Уменьшение налоговой базы возможно в следующих случаях:

Уменьшение налоговой базы за счет налоговых вычетов, использования налоговых льгот, применения определённых способов отражения хозяйственных операций в учете и прочее.

1.Получение налогового вычета:

Налоговый вычет - это сумма, которая уменьшает размер дохода, с которого взимается налог. В этом случае сумма вычета уменьшает так называемую налогооблагаемую базу, то есть ту сумму дохода, с которой должен быть уплачен налог (например: имущественный налоговый вычет при продаже имущества).

Вместе с тем, налоговым кодексом предусмотрены налоговые вычеты, позволяющие вернуть часть налога, ранее уплаченного в бюджет, в связи с осуществлением гражданином определенных видов расходов [3].

В настоящий момент существует четыре вида налоговых вычетов - стандартные, социальные, имущественные и профессиональные. Стандартные налоговые вычеты определены в ст. 218 Налогового Кодекса Российской Федерации, социальные - в ст. 219, имущественные - в ст. 220 и, наконец, профессиональные в ст. 221. Законодательные органы субъектов Российской Федерации вправе устанавливать размеры вычетов, отличные от указанных в ст. 219 и ст. 220 с учетом региональных особенностей.

2.Получение налоговой льготы:

Налоговая льгота согласно п. 1 ст. 56 Налогового Кодекса РФ трактуется как преимущество предоставляемое отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов по сравнению с другими налогоплательщиками и плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налоговый сбор или налог либо уплачивать их в меньшем размере [3]. В.М. Зарипов определяет основные элементы налоговой льготы. В качестве таковых автор называет те элементы, при наличии которых льгота считается законодательно установленной, в том числе: объект льготирования, категория налогоплательщиков, условия и порядок использования налоговой льготы, размер налоговой льготы и основание её использования [29, с. 19, 5-26].

К основным элементам можно отнести:

Основание использования налоговой льготы - это фактическое обстоятельство, при наличии которого у налогоплательщика возникает право на налоговую льготу. В соответствии с п. 1 ст. 56 основания, порядок и условия применения налоговых льгот должны устанавливаться законодательством о налогах и сборах, а нормы этого законодательства не могут носить индивидуального характера;

Объект льготирования представляет собой элемент льготирования, с изменением которого связано освобождение от налога. Может выступать в виде объекта, базы, ставки и т.п.

К дополнительным элементам налоговой льготы можно отнести:

Категория налогоплательщиков - это круг лиц, имеющих право на налоговую льготу;

Условия использования налоговой льготы - условия, соблюдение которых предоставляет налогоплательщику право пользоваться льготой, в том числе: целевое использование, платность (в случае с инвестиционными налоговыми кредитами, рассрочками и отсрочками), а также документальное подтверждение;

Порядок использования льготы представляет собой процедуру реализации права на льготу, при этом общий порядок использования налоговой льготы носит уведомительный характер, в некоторых исключительных случаях - разрешительный. В случаях, когда порядок использования льготы не установлен, налогоплательщик, тем не менее, вправе использовать льготы, на которые имеет основания. Данное утверждение следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 19.07.2005 г. №3788/05;

Размер налоговой льготы - максимальный размер, лимит изменения объекта льготирования.

3.Применение более низкой налоговой ставки:

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Она является одним из обязательных элементов налога. Существует три вида налоговых ставок, в том числе твердые, пропорциональные и прогрессивные. Твердые - независимы от размера налоговой базы, устанавливаются в абсолютных единицах в расчете на весь объект либо на единицу налоговой базы. Пропорциональные (адвалорные) ставки налогов устанавливаются в проценте налоговой базы, независимо от её величины. И, наконец, прогрессивные налоговые ставки увеличиваются по мере роста размера налогооблагаемой базы. Налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в пределах, установленных Налоговым кодексом. В зависимости от степени изменяемости, ставки налога можно классифицировать также как общие ставки, повышенные ставки, пониженные ставки.

В зависимости от содержания они делятся на маргинальные ставки, которые даны непосредственно в нормативном акте о налоге; фактические ставки, определяемые как отношение уплаченного налога к налоговой базе; экономические ставки, определяемые как отношение уплаченного налога ко всему полученному доходу.

Применение налоговых ставок по конкретным видам налогов регулируется частью 2 Налогового кодекса РФ.

.Получение права на возврат (зачет) или возмещения налога из бюджета:

Возврат - представляет собой операцию по возврату денежных средств на основании документов, направляемых налоговыми органами в органы Федерального казначейства. Возврат осуществляется налоговым органом за счет средств соответствующего бюджета Зачет - представляет собой операцию по погашению задолженности налогоплательщика по уплате недоимки, пени, присужденных налоговых санкций. Налоговый орган может провести зачет самостоятельно либо по заявлению налогоплательщика. Причем по собственной инициативе налоговый орган вправе зачесть излишне уплаченную сумму только в отношении налоговых платежей, по которым имеется недоимка. В счет уплаты пени переплата по налогу может быть зачтена только по заявлению налогоплательщика.

Согласно пункту 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику. Переплата может возникнуть как вследствие ошибочных действий самого налогоплательщика, так и по вине налогового органа. Также аналогичная ситуация может возникнуть при признании нормативного акта, устанавливающего налог, недействительным, отмены нормативного акта принявшим его органом, либо изменении системы налогообложения. В этом случае тоже возникает возможность для возврата (зачета), если только законодатель не устанавливает специальные правила по поводу переплаченных таким образом сумм.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, по средствам камеральной проверки на предмет обоснованности заявленной суммы. Если в результате проверки не были выявлены нарушения, то налоговая инспекция в течение семи дней принимает решение о возмещении сумм налога.

Концепция налоговой выгоды строится на презумпции добросовестности налогоплательщика. Налоговый же орган вправе опровергнуть презумпцию добросовестности, представив убедительные доказательства.

В Постановлении №53 разъясняются вопросы оценки арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика. Основными из них являются:

Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

-невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

-отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

-учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

-совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

. Обстоятельства, которые не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

-создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

-взаимозависимость участников сделок;

-неритмичный характер хозяйственных операций;

-нарушение налогового законодательства в прошлом;

-разовый характер операции;

-осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

-осуществление расчетов с использованием одного банка;

-осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

-использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

. Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, объем прав и обязанностей налогоплательщика может быть определен исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

. При изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (п. 1 ст. 45 НК РФ) сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (ст. 168 ГК РФ), мнимые и притворные сделки (ст. 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (ст. 166 ГК РФ).

. Установление судом наличия разумных экономических причин, деловой цели в действиях налогоплательщика производится с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате предпринимательской деятельности.

. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

2. Практический анализ исчисления и уплаты налогов

2.1Краткая характеристика и основные показатели деятельности ООО «Восход»

Определением Арбитражного суда Краснодарского края от ХХ февраля 2012 г., по делу №ХХХ в отношении общества с ограниченной ответственностью «Восход» была введена процедура наблюдения, а также был утвержден временный управляющий.

Юридическое лицо зарегистрировано за основным государственным регистрационным номером 1022303ХХХХХХ. Руководителем предприятия является Директор, действующий на основании Устава ООО «Восход» от 19.10.2009 г. Единственным учредителем общества также является его директор. Размер доли составляет 100% от уставного капитала Общества.

Данное предприятие расположено по адресу Российская Федерация, Краснодарский край, Ейский район, с. Александровка. Юридический адрес совпадает с фактическим.

Предприятие осуществляло следующие виды деятельности:

-Выращивание зерновых, технических и прочих с/х культур, не включ. в др. груп.;

-Овощеводство;

-Разведение крупного рогатого скота;

-Разведение свиней;

-Разведение сельскохозяйственной птицы;

-Предоставление услуг в области растениеводства;

-Производство мяса и пищевых субпродуктов кр. рогатого скота, свиней, овец, коз;

-Производство неочищенных масел и жиров;

-Производство рафинированных масел и жиров;

-- Переработка молока и производство сыра.

Профилирующим видом деятельности предприятия ООО «Восход» является деятельность, связанная с выращиванием зерновых, технических и прочих с/х культур, не включенных в другие группы.

В качестве источников информации для анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия, ООО «Восход» были предоставлены данные бухгалтерской отчетности (форма 1, форма 2), а также аудиторские заключения за период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г.

Расчет коэффициентов, характеризующих платежеспособность предприятия, деловую активность, произведенный на основании вышеуказанных показателей, приведен ниже:

.Коэффициент абсолютной ликвидности - финансовый коэффициент, равный отношению денежных средств и краткосрочных финансовых вложений к краткосрочным обязательствам (текущим пассивам)

Для большинства отечественных компаний нормативное значение коэффициента абсолютной ликвидности должно находиться в пределах от 0.2 до 0.5.

.Коэффициент текущей ликвидности характеризует обеспеченность организации оборотными средствами для ведения хозяйственной деятельности и своевременного погашения обязательств и определяется как отношение ликвидных активов к текущим обязательствам должника. Нормативное значение данного коэффициента - не менее 1.

В состав оборотных (ликвидных) активов принято включать денежные средства (cash), краткосрочные финансовые вложения (short term investments), дебиторскую задолженность (debtors), запасы сырья, материалов, товаров и готовой продукции (inventory).

.Показатель обеспеченности обязательств должника его активами - характеризует величину активов должника, приходящихся на единицу долга, и определяется как отношение суммы ликвидных и скорректированных внеоборотных активов к обязательствам должника. Нормативное значение данного показателя не должно быть ниже 1. В противном случае, предприятие не сможет рассчитаться по своим обязательствам даже в случае продажи всего имущества.

Ниже представлены результаты расчета коэффициентов платежеспособности предприятия за весь анализируемый период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г.

Таблица 1.1. Динамика показателей платежеспособности предприятия

ПериодыЗначение коэффициента абсолютной ликвидностиЗначение коэффициента текущей ликвидностиЗначение показателя обеспеченности обязательств должника его активами31.03.2009 г.17,9315429,274410,7220230.06.2009 г.0,003910,289640,6333630.09.2009 г.0,000010,334810,6423431.12.2009 г.0,000130,429740,6739631.03.2010 г.0,008860,379980,6432630.06.2010 г.0,000040,840260,8700130.09.2010 г.0,000030,757330,8024931.12.2010 г.0,000000,379470,5278031.03.2011 г.0,000000,407760,5310330.06.2011 г.0,000000,413750,5321630.09.2011 г.0,000100,577480,6322231.12.2011 г.0,000000,623750,6545631.03.2012 г.0,000000,625580,6374230.06.2012 г.0,000000,624400,61785

На протяжении всего анализируемого периода, за исключением первого квартала 2009 г., коэффициент абсолютной ликвидности оставался на уровне вдвое ниже, чем необходимо. Начиная с 31.12.2011 г. у предприятия практически отсутствовали денежные средства.

Значение коэффициента текущей ликвидности ниже 1, на протяжении практически всего анализируемого периода говорит о высоком финансовом риске, связанном с тем, что предприятие не в состоянии стабильно оплачивать текущие счета.

Как и два предыдущих коэффициента, показатель обеспеченности обязательств должника его активами также остается значительно ниже нормативного значения в течении всего анализируемого периода.

Все три приведенных в таблице коэффициента отрицательно характеризуют структуру активов и обязательств ООО «Восход» с точки зрения платежеспособности.

В целях выявления периода возможного погашения организацией текущей задолженности перед кредиторами за счет выручки ниже рассчитан показатель степени платежеспособности по текущим обязательствам.

.Степень платежеспособности определяется как отношение текущих обязательств должника к величине среднемесячной выручки.

В зависимости от значения показателя степени платежеспособности по текущим обязательствам, рассчитанного на основе данных за последний отчетный период, организации ранжируются на три группы:

)платежеспособные организации, у которых значение указанного показателя не превышает 3 месяцев;

)неплатежеспособные организации первой категории, у которых значение показателя составляет от 3 до 12 месяцев;

)неплатежеспособные организации второй категории, у которых значение этого показателя превышает 12 месяцев.

Таблица 2.2. Динамика показателя степени платежеспособности по текущим обязательствам

ПериодыТекущие обязательства должника, тыс. руб.Выручка, тыс. руб.Среднемесячная выручкаЗначение показателя, мес.31.03.2009 г.1782,004553,00379,004,7030.06.2009 г.72031,009105,003035,0023,7330.09.2009 г.77854,0013700,002283,0034,1031.12.2009 г.91786,0018287,002032,0045,1731.03.2010 г.87407,003037,00253,00345,3730.06.2010 г.388616,006075,002025,00191,9130.09.2010 г.298830,009112,001012,4429531.12.2010 г.112961,0012150,001012,5011231.03.2011 г.113912,003037,001012,3311330.06.2011 г.114258,003735,00622,5018430.09.2011 г.114765,006141,00682,3316831.12.2011 г.117554,0012127,001010,5811631.03.2012 г.117859,00328,00109,33107830.06.2012 г.118081,00328,0054,672160

В соответствии с расчетными показателями можно сделать вывод о том, что предприятие не способно погасить текущие обязательства за счет собственной выручки в ближайшие 12 месяцев. У предприятия отсутствует потенциал для восстановления платежеспособности.

В целях оценки финансовой устойчивости предприятия также были рассчитаны следующие коэффициенты:

.Коэффициент автономии (финансовой независимости) - показывает долю активов должника, которые обеспечиваются собственными средствами, и определяется как отношение собственных средств к совокупным активам.

Нормальное значение данного коэффициента для большинства предприятий не должно превышать значение 0,5.

.Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами определяет степень обеспеченности организации собственными оборотными средствами, необходимыми для ее финансовой устойчивости, и рассчитывается как отношение разницы собственных средств и скорректированных внеоборотных активов к величине оборотных активов.

Коэффициент обеспеченности собственными средствами (Косс) характеризует достаточность у предприятия собственных оборотных средств, необходимых для финансовой устойчивости.

Наличие у предприятия достаточного объема собственных оборотных средств (собственного оборотного капитала) является одним из главных условий его финансовой устойчивости. Отсутствие собственного оборотного капитала свидетельствует о том, что все оборотные средства предприятия и, возможно, часть внеоборотных активов (при отрицательном значении собственных оборотных средств) сформированы за счет заемных источников. Нормальное значение: 0,1 и более

.Доля просроченной кредиторской задолженности в пассивах характеризует наличие просроченной кредиторской задолженности и ее удельный вес в совокупных пассивах организации и определяется в процентах как отношение просроченной кредиторской задолженности к совокупным пассивам.

.Показатель отношения дебиторской задолженности к совокупным активам определяется как отношение суммы долгосрочной дебиторской задолженности, краткосрочной дебиторской задолженности и потенциальных оборотных активов, подлежащих возврату, к совокупным активам организации.

Таблица 2.2. Динамика коэффициентов финансовой устойчивости предприятия

ПериодыСобственные средства, тыс. руб.Совокупные активы, тыс. руб.Значение коэффициента финансовой независимостиДоля просроченной кредиторской задолженности в пассивах31.03.2009 г.-8740,00137240,00-0,063680,0023130.06.2009 г.-18288,0094543,00-0,193440,0001030.09.2009 г.-18144,0097110,00-0,186840,0001931.12.2009 г.-17933,00107853,00-0,166270,0002631.03.2010 г.-19021,0098987,00-0,192160,0003730.06.2010 г.-26139,00389677,00-0,067080,0001230.09.2010 г.-35812,00286818,00-0,124860,0002031.12.2010 г.-37044,00100517,00-0,368530,0006631.03.2011 г.-37046,00101466,00-0,365110,0000030.06.2011 г.-37050,00101807,00-0,363920,0000030.09.2011 г.-39490,0099874,00-0,395400,0000031.12.2011 г.-42054,0099300,00-0,423500,0000031.03.2012 г.-44587,0097071,00-0,459320,0000030.06.2012 г.-44834,0097047,00-0,461980,00000

Значение каждого их вышеприведенных показателей имеет отрицательное влияние на структуру активов и пассивов ООО «Восход». Деятельность предприятия на протяжении всего анализируемого периода финансируется преимущественно из заемных источников.

При этом, сумма просроченной кредиторской задолженности согласно бухгалтерского баланса на 30.06.2012 г. равна 141 881 000 рублей. Согласно Определения Арбитражного суда Краснодарского края от 14 февраля 2012 г., по делу №ХХХХХ просроченная кредиторская задолженность ООО «Спектр» по состоянию на 01.10.2011 г. составляет 551 225 821,26 рублей в том числе по договорам о залоге оборудования №ХХХХ, №ХХХХ, задолженности по налогам и сборам составляет 812 030 руб. по состоянию на 01.11.2011 г.

Кроме того, в период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. наблюдается увеличение величины показателя дебиторской задолженности к совокупным активам. На последний анализируемый период, показатель отношения дебиторской задолженности к совокупным активам составляет 59%, что говорит о том, что значительная часть средств (на последний отчетный период 59%) отвлечена от финансовой деятельности должника.

Расчет коэффициентов, характеризующих деловую активность анализируемого предприятия представлен ниже:

.Рентабельность активов характеризует степень эффективности использования имущества организации, профессиональную квалификацию менеджмента предприятия и определяется в процентах как отношение чистой прибыли (убытка) к совокупным активам организации.

Значения рентабельности активов позволяют определить эффективность использования активов предприятия. Коэффициент рентабельности активов показывает, сколько денежных единиц чистой прибыли заработала каждая единица активов. Показатель рентабельности собственного капитала характеризует эффективность работы финансовых менеджеров компании и специалистов в области управленческого учета

.Норма чистой прибыли характеризует уровень доходности хозяйственной деятельности организации. Норма чистой прибыли измеряется в процентах и определяется как отношение чистой прибыли к выручке (нетто). Нормальное значение данного показателя - от 0%.

Таблица 2.3. Динамика показателей деловой активности предприятия

ПериодыРентабельность активовНорма чистой прибыли31.03.2009 г.-0,02583-77,86%30.06.2009 г.-0,04583-47,59%30.09.2009 г.-0,04316-30,59%31.12.2009 г.-0,03690-21,76%31.03.2010 г.-0,01099-35,82%

Предприятие не рентабельно (Общая рентабельность определяется как отношение общей суммы балансовой прибыли к средней стоимости основных производственных фондов, нематериальных активов и материальных оборотных средств), отрицательные значения показателя рентабельности активов свидетельствуют о неэффективном использовании имущества организации, низком уровне менеджмента и деловой активности.

Начиная с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. показатель, характеризующий норму чистой прибыли, имел отрицательные значения, что говорит о неэффективном использовании имущества организации. О превышении расходов над доходами и, как следствие уменьшении материальных и денежных ресурсов. Деятельность организации убыточна.

Также для целей диагностики финансового состояния предприятия на протяжении всего анализируемого периода использовалась модель С.А. Курченко, разработанная для крупных и средних сельскохозяйственных организаций Краснодарского края в 2006 г. Данная модель имеет вид [28, с. 60-61]:

Z = 1,732х1+12,488х2+50,121х3+55,515х4+32,148х5 (1)

Где: Х1 - коэффициент текущей ликвидности;

Х2 - промежуточный коэффициент покрытия;

Х3 - удельный вес кредиторской задолженности в пассивах организации;

Х4 - коэффициент финансовой независимости;

Х3 - коэффициент рентабельности продаж.

Для оценки экономической несостоятельности согласно данной модели для показателя Z было определено значение менее 21,2. В случае, если данный показатель находится в интервале от 21.2 до 38,7, предприятие находится в предкризисном состоянии. При значении Z от 38,7 до 57,5 финансовое состояние предприятия можно характеризовать как удовлетворительное. Z более 57,5 свидетельствует о хорошем финансовом состоянии [28].

Таблица 2.4. Расчет показателя Z согласно модели С.А. Курченко

ПериодыX1X2X3X4X5Z31.03.2009 г.29,274411,34511,0637-0,06370,4213255,702030.06.2009 г.0,28960,28961,1934-0,19340,421266,736930.09.2009 г.0,33480,33481,1868-0,18680,419367,355231.12.2009 г.0,42970,42961,1663-0,16630,418668,790931.03.2010 г.0,38000,37991,1921-0,19220,132458,741330.06.2010 г.0,84030,84021,0671-0,06710,132565,967230.09.2010 г.0,75730,75731,1249-0,12490,132664,478231.12.2010 г.0,37950,37951,3685-0,36850,132657,791731.03.2011 г.0,40780,40781,3651-0,36510,132458,205330.06.2011 г.0,41370,41371,3639-0,36390,164759,335430.09.2011 г.0,57750,43681,3954-0,3954-0,287145,213931.12.2011 г.0,62370,48641,4235-0,42350,130959,200631.03.2012 г.0,62560,48861,4593-0,4593-7,0335-171,285630.06.2012 г.0,62440,48761,4620-0,4620-7,1067-173,6662

Как видно из вышеприведенной таблицы, значение Z показателя также подтверждает выводы, сделанные на основании рассчитанных коэффициентов платежеспособности, финансовой устойчивости и деловой активности предприятия. По состоянию на 30.06.2012 г. предприятие не может отвечать по своим обязательствам.

У предприятия на 30.06.2012 г. отсутствуют собственные средства для формирования запасов и затрат. Увеличивается финансовая зависимость в части формирования запасов и затрат. У ООО «Восход» отсутствует возможность получения и погашения кредитов. Помимо этого можно сделать вывод о том, что при сложившейся тенденции и общей ситуации на предприятии, оно не имеет реальной возможности восстановить платежеспособность.

Введение процедуры конкурсного производства в отношении ООО «Восход» является целесообразным.

Данная ситуация на предприятии сложилась вследствие влияния как внешних, так и внутренних факторов.

К внешним, несомненно, можно отнести мировой финансовый кризис, начавшийся в 2008 г., и затронувший практически все сферы экономики. Кроме того, существенно изменились цены на зерновую продукцию, выращивание которой является профилирующим видом деятельности ООО «Восход». Так, в период с 2005-2008 гг. рост цен на данную продукцию происходил стабильно высокими темпами на уровне 20-40% в год [30, 73].

Однако, в 2009 г. ситуация изменилась: падение цен составило порядка 20%. Тенденция снижения цен сохранилась и в 2010 г., когда на большинство зерновых культур цена упала на 5-20%. Кроме того, нестандартная ситуация, сложившаяся в 2010 г., также привела у падению цен на зерновые культуры, в частности пшеницу, начиная с марта 2011 г. Снижение цен в Южном регионе, прежде всего, было вызвано достаточно большими остатками прошлогоднего урожая, скопившимися на элеваторах. Для того чтобы освободить площади для хранения нового урожая сельхозпроизводители вынуждены снижать цену [73].

Именно начиная с 30.06.2009 г. большинство финансовых показателей значительно ухудшились.

К внутренним факторам, повлиявшим на финансовое состояние предприятия, несомненно можно отнести неэффективное руководство. Так, по состоянию на конец анализируемого периода у предприятия сумма просроченной кредиторской задолженности согласно бухгалтерского баланса на равна 141 881 000 рублей. Согласно Определения Арбитражного суда Краснодарского края от ХХ февраля 2012 г., по делу №ХХХ просроченная кредиторская задолженность ООО «Восход» по состоянию на 01.10.2011 г. составляет 551 225 821,26 рублей, в том числе по договорам о залоге оборудования №ХХХХХ, №ХХХХХ, задолженности по налогам и сборам составляет 812 030,00 руб. по состоянию на 01.11.2011 г.

Кроме того, в период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. наблюдается увеличение величины показателя дебиторской задолженности к совокупным активам. На последний анализируемый период, показатель отношения дебиторской задолженности к совокупным активам составляет 59%, что говорит о том, что значительная часть средств (на последний отчетный период 59%) отвлечена от финансовой деятельности должника.

Суммарное влияние вышеуказанных факторов привело предприятие в состояние экономической несостоятельности, т.е. предприятие оказалось в ситуации, когда восстановление платежеспособности стало невозможным.

По состоянию на 30.06.2012 г. предприятие оказалось не способным отвечать по своим обязательствам.

Несомненно, данный исход можно было предотвратить, приняв своевременные меры в рамках управления кредиторской задолженности, дебиторской задолженности, управления оборотными средствами, денежными средствами предприятия, а также в рамках управления налогами предприятия. Так, величина задолженности предприятия по налогам и сборам по состоянию на 01.11.2011 г. составила 812 030,00 руб.

2.2Анализ системы внутреннего налогового администрирования ООО «Восход»

На основании проведенного анализа финансового состояния предприятия ООО «Восход» за период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. было выявлено, сто предприятие является неплатежеспособным. Восстановление платежеспособности предприятия не представляется возможным.

У предприятия существует задолженность перед кредиторами, а кроме того задолженность по налогам и в размере 812 030,00 руб. Данная задолженность образовалась в ходе ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Предприятие ООО «Восход» обязано уплачивать следующие налоги, приведенные в таблице ниже:

Таблица 2.5. Налоги, подлежащие уплате

Наименование налогаНалоговый периодОбъект налогообложенияНалогооблагаемая базаНалог на добавленную стоимостькварталРеализация зернаСтоимость зерна, руб.Прочие операцииСтоимость товаров (работ, услуг), руб.Налог на прибыль организацийкалендарный годПрибыльПрибыль, руб.Земельный налогкалендарный годЗ/у для сельскохозяйственного использованияКадастровая стоимостьНалог на доходы физических лицкалендарный годдоход, полученный физическими лицами в качестве вознаграждения за выполнение трудовых обязанностейЗаработная плата работниковНалоговые ставки определены в соответствующих главах НК РФ, а также в Законе Краснодарского края №620-КЗ «О налоге на имущество организаций» от 26 ноября 2003 года - для налога на имущество и в Решении от 25 ноября 2008 г. №20/11 «Об установлении земельного налога на территории Ейского городского поселения Ейского района» - для земельного налога.

ООО «Восход» выступает в качестве налогового агента при уплате налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц. Таким образом, в соответствии со статьей 24 Налогового Кодекса РФ организация несет обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению данных налогов в бюджетную систему.

Вплоть до 01.01.2010 г. предприятие также обязано было уплачивать Единый социальный налог. ЕСН регулировался главой 24 Налогового кодекса. Объектом налогообложения в данной статье были признаны выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам. Налоговая база определялась как сумма указанных выплат, исчисленная в руб.

В соответствии с п. 1 ст. 241 НК РФ сельхозпроизводители применялась налоговая ставка равная 20%.

С 01.01.2010 г. Единый социальный налог был заменен на страховые взносы в соответствии с Федеральным законам Российской Федерации от 24.07.2009 г. №212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».

Отчетными периодами были признаны первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год. Объект налогообложения и налогооблагаемая база при этом не изменились. Новый закон, однако, установил взносы для производителей сельскохозяйственной продукции, резидентов технико-внедренческой особой экономической зоны, плательщиков ЕСХН, общественных организаций инвалидов в меньшем размере. Ниже представлены тарифы страховых взносов, подлежащие уплате ООО «Восход».

Таблица 2.6. Тарифы страховых взносов, подлежащие уплате

Наименование взноса201020112012Взносы в страховую часть Пенсионного фонда РФ (если работник младше 1967 года рождения), %4,3010,0010,00Взносы в накопительную часть Пенсионного фонда (если работник младше 1967 года рождения), %6,006,006,00Взносы Пенсионный фонд (если работник 1966 г.р. и старше), %10,3016,0016,00Взносы на обязательное социальное страхование работника по временной нетрудоспособности, %0,001,901,90Взносы на обязательное социальное страхование работника от несчастных случаев на производстве, %0,200,200,20Взносы в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, %0,001,101,10предельная базовая величина выплат, руб.415 000,00463 000,00512 000,00

В соответствии с данными ООО «Восход», в структуре предприятия отсутствует служба внутреннего налогового администрирования. Компания также не прибегала к помощи налоговых консультантов. На протяжении всего периода функционирования юридического лица вопросами налогообложения занималась служба бухгалтерии в лице главного бухгалтера.

Так, в целях снижения налоговой нагрузки предприятие отказалось от приобретения большей части земельных участков в собственность, снизив таким образом платежи в части земельного налога.

В целях снижения величины транспортного и имущественного налогов ООО «Восход» также отказалось от приобретения какого либо имущества в собственность. Объекты недвижимости, используемые в ходе ведения финансово-хозяйственной деятельности, находятся в аренде у предприятия. Движимое имущество, представляющее собой сельскохозяйственную технику, используется предприятием в соответствии с заключенными договорами аренды техники.

Заключение подобных договоров позволило снизить не только затраты на налогообложение, но и затраты на обслуживание и хранение необходимой техники в период, когда данное имущество не используется в силу сезонности выращивания зерна.

Аренда земельных участков сельскохозяйственного назначения не представляется столь эффективным решением. Средняя кадастровая стоимость одного квадратного метра аналогичных земельных участков согласно россреестр. ру составляет 7,32 руб., что значило бы, что предприятие обязано было бы уплачивать 0,02 руб. налога на землю с одного квадратного метра. Арендная плата при этом составляет менее одного рубля за один квадратный метр, что значительно превышает суммы земельного налога, подлежащие уплате за аналогичные земельные участки.

Таким образом, не все решения, принятые руководителем и главным бухгалтером в сфере налогообложения предприятия представляются эффективными.

3.Основные направления совершенствования системы внутреннего налогового администрирования

3.1Методологические основы построения системы внутреннего налогового администрирования

налоговый администрирование уплата антикризисный

Право налогоплательщиков на проведение внутреннего налогового администрирования также признано Конституционным Судом Российской Федерации. В соответствии с постановлением №9 - П от 27.05.2003 г. «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного Кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никоновой, Р.В. Руковишикова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова» налогоплательщики вправе использовать возможность выбора оптимального вида платежа, а также другие способы освобождения на законном основании от уплаты налога (снижение сумм налоговых платежей) [10].

Построение системы внутреннего налогового администрирования не возможно без упорядочивания её элементов в целостную систему с четко определенными характеристиками, структурой и процессом осуществления системы. Таким образом, необходима выработка методологических основ систему управления налогообложением предприятия.

Согласно определению А.М. Новикова и Д.А. Новикова методология определяет структуру, организацию, методы и средства. Кроме того, методологию можно представить как совокупность принципов и способов организации и построения теоретической и практической деятельности, а также учение об этой системе [41].

Система внутреннего налогового администрирования представляет собой совокупность различных подсистем (элементов): планирование, оптимизация, учет, контроль и анализ. Субъектом данной системы выступает налогоплательщик, объектом - налоговые платежи. Предмет налогового администрирования - налоговые отношения. Целью системы управления налогами в рамках ведения финансово-хозяйственной деятельности является повышение эффективности результатов деятельности предприятия и снижение налоговых рисков.

Каждый из элементов системы может быть реализован на практике по средствам различных методов, основанных на принципах построения каждой из подсистем.

Налоговое планирование представляет собой процесс, связанный с реализацией определенной последовательности непрерывных звеньев, приближающих плановое решение к реальным возможностям организации. Важно уравновесить стратегическую и тактическую ориентацию финансового управления. При этом следует помнить, о том, что план должен быть обоснован [20, с. 126 - 127, 137].

Основой налогового планирования организации должна являться совокупность различных методов. Законодательство предоставляет налогоплательщикам ряд способов.

Так предприятие вправе использовать налоговые льготы. Согласно ст. 56 НК РФ под льготой по налогам и сборам понимают предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков преимущества, включая возможность не уплачивать налоги и сборы либо уплачивать их в меньшем размере [3].

Основанием использования льготы можно считать фактическое обстоятельство, при наличии которого у организации появляется право на налоговую льготу. При соблюдении условий и порядка использования льготы объект льготирования т.е. элемент налога (объект, база, ставка, и т.д.) может быть изменен [29, с. 19, 25-27]. На данный момент для предприятий, являющихся сельскохозяйственными товаропроизводителями, действует льготная ставка по налогу на прибыль равная 0 [64, 63].

Помимо льгот НК РФ также предоставляет возможность использовать рассрочку либо отсрочку налоговых платежей. Отсрочка или рассрочка по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты налога на срок, не превышающий один год, с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности (п. 1 ст. 64 НК РФ).

Отсрочка или рассрочка по налоговым платежам предоставляется не всем налогоплательщикам. Для их получения необходимо наличие особых обстоятельств, перечень которых приведен в п. 2 ст. 64 Налогового кодекса. К ним относятся:

-получение ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;

-неполучение или несвоевременное получение бюджетных ассигнований или денежных средств из бюджета в счет оплаты за выполнение госзаказа;

-наличие оснований для предоставления отсрочки и рассрочки по уплате налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров (работ, услуг) через таможенную границу, предусмотренных таможенным законодательством;

-сезонный характер производства товаров (работ, услуг) или их реализации;

-невозможность единовременной уплаты налога вследствие соответствующего имущественного положения физического лица;

-наличие угрозы возникновения признаков банкротства в случае единовременной выплаты налога или сбора.

Помимо этого, организации также вправе применять налоговые вычеты в рамках налогового планирования. Основанием применения налоговых вычетов могут служить счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документы, подтверждающие уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Отсрочка или рассрочка по налоговым платежам и налоговые вычеты не редко рассматриваются как своего рода налоговые льготы [3].

Кроме того, при планировании налогообложения важно правильно организовать договорную работу. Налоговые обязательства возникают у хозяйствующих субъектов вследствие условий заключённых договоров [57]. К условиям договора, влияющим непосредственно на налоговые обязательства сторон можно отнести: предмет договора, обязанности сторон, договорную цену, дату исполнения обязательств форму осуществления расчетов и т.д.

Минимизация налоговых платежей по средствам договорных отношений является эффективным методом снижения налоговой нагрузки, а также налоговых рисков. Законность данного метода подтверждается позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 008.06.2004 г. №226-О, в котором отмечено, что сделка может быть совершенна с целью неуплаты налога [57, с. 19-20].

Однако, следует помнить, что отсутствие экономического смысла или деловой цели при заключении договора влечет за собой признание такой сделки ничтожной [17, с. 10-11].

Помимо этого, в рамках налогового планирования также важен выбор контрагентов. Необходимо учитывать не только тот факт, являются ли контрагенты плательщиками НДС, но и проверять наличие записей о контрагента в ЕРЮЛ, наличие и содержание учредительных документов, наличие задолженности по налогам и сборам у предприятия и прочее [61].

В рамках налоговой оптимизации на практике также используются различные методы. К наиболее часто применяемому методу оптимизации можно отнести выбор налогового режима [45, с. 2-3]. На территории Российской Федерации помимо общего режима налогообложения также действуют специальные налоговые режимы [70].

-Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН);

-Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);

-Упрощенная система налогообложения (УСНО);

-Патентная система налогообложения (ПАТЕНТ) (применяется с 01.01.2013).

Выбор системы налогообложения должен быть обоснован. Следует учитывать не только явные выгоды от перехода на специальный налоговый режим, но и возможные скрытые недостатки.

Выбор налогового режима должен быть закреплен в приказе об учетной политики организации.

Учетная политика предприятия в области налогообложения является одним из наиболее важных инструментов управления налогообложением предприятия. Её роль сложно переоценить, так как она выполняет сразу несколько важных функций [54, с. 428]:

-Обеспечение оптимизации налоговых платежей, учетного процесса с точки зрения снижения его трудоемкости;

-Повышение качества представления и группировки учётной информации;

-Снижение налоговых рисков в случае возникновения споров с налоговыми органами.

При построении стратегического налогового учета следует учитывать следующие принципы: принцип учета внешних факторов, принцип конфиденциальности принцип юридического соответствия, принцип подконтрольности, принцип допустимого сочетания формы и содержания, принцип нейтралитета, принцип диверсификации, принцип автономности [32, с. 154].

Основываясь на данных принципах при разработке системы налогового учета в организации необходимо одновременно формировать формы и методы ведения бухгалтерского учета налогов, порядок налогообложении хозяйствующего субъекта [36].

Совокупность способов, при помощи которых отражается его предмет, а именно факты хозяйственной деятельности, влекущие за собой обязанности по начислению, уплате налогов и сборов, составляют методы налогового учета [32, с. 155]. Методологический аспект налогового учета включает ряд направлений, в том числе: оценка фактов хозяйственной деятельности, учет и списание оборотных и внеоборотных средств, учет затрат, а также учет финансовых результатов и источников финансирования.

При правильном выборе методов налогового учета возможно решить ряд проблем. К таковым можно отнести [33]:

-Соблюдение законодательных основ формирования учетной политики организации;

-Оценка практики учетной политики организации;

-Выработка путей оптимизации налоговых платежей.

Налоговый Кодекс Российской Федерации предоставляет налогоплательщикам различные способы учетной политики для целей внутреннего налогового администрирования. Основные из них представлены в таблице ниже.

Таблица 3.1. Варианты учетной политики для целей внутреннего налогового администрирования

Элементы учетной политикиДопустимые варианты учетной политикиПримечанияВыручка от продажи товаров (работ, услуг)Метод начислений; Кассовый методПредпочтительней первый вариант, за исключением случаев, когда организация ведет расчеты в порядке предоплатыРасходы, связанные с производством товаров (продукции, работ, услуг)Метод начислений; Кассовый методПри большом интервале между оплатой и расходованием материалов выгоднее первый вариантМетоды оценки и расчета фактической себестоимости материально-производственных запасов при отпуске в производство и на непроизводственные нуждыМетод оценки по стоимости единицы запасов; Метод оценки по средней стоимости; Метод оценки по стоимости первых по времени закупок (ФИФО); Метод оценки по стоимости последних по времени закупок (ЛИФО)Метод ЛИФО завышает себестоимость, и, как следствие, снижает величину налога на прибыль. Метод ФИФО имеет обратный эффект. Его применение выгодно организациям, уровень цен которых ниже чем по отрасли в среднемУстановление границы между основными средствами в обороте20 000,00 руб.; Ниже 20 000,00 руб.Зависит от решения руководства

Применение указанных вариантов позволит организации управлять налогообложением организации, в том числе: исключить случаи необоснованной переплаты налогов, уменьшить величину взимаемых налогов, распределить финансовые потоки во времени.

Кроме того, регистры налогового учета служат источником информации для целей анализа. Анализ налогообложения предприятия позволяет выявить скрытые резервы, определить основные факторы, влияющие на налогообложение организации, провести их количественную и качественную оценку.

Существует ряд методов, применяемых для построения системы внутреннего контроля. Наиболее распространенным является так называемый контур управления, который можно условно разделить на четыре этапа [55, с. 60]:

-постановка цели (снижение налоговых рисков, снижение налоговой нагрузки);

-составление плана, определение параметров, выполнение поставленных задач;

-проведение мониторинга продвижения к цели;

-разработка действий на основании результатов мониторинга.

Такой подход, однако, достаточно поверхностный. Контроль за достоверностью расчета налоговых платежей, соблюдением законодательства, сроков уплаты полностью отсутствует [27, 52].

3.2Оценка целесообразности применения налоговых льгот и специальных налоговых режимов на примере ООО «Восход»

В соответствии с данными ООО «Восход», в структуре предприятия отсутствует служба внутреннего налогового администрирования. Компания также не прибегала к помощи налоговых консультантов. На протяжении всего периода функционирования юридического лица вопросами налогообложения занималась служба бухгалтерии в лице главного бухгалтера.

К числу недостатков следует отнести следующие пункты:

-Отсутствие контроля за надлежащим выполнением налоговых обязательств;

-Высокий удельный вес НДС в общей сумме налоговых затрат;

-Неиспользование возможностей снижения общей суммы налоговых платежей по средствам применения специальных налоговых режимов и льгот;

-Высокий уровень налогоемкости продаж.

Уровень налоговой нагрузки предприятия на конец анализируемого периода составлял 22, 17%. При этом, средний уровень налоговой нагрузки предприятий сельскохозяйственной отрасли находится на уровне 9,4%.

Также следует отметить, что по состоянию на 01.11.2011 г. у предприятия образовалась задолженность по налогам и сборам в размере 812 030,00 руб.

В целях снижения налоговой нагрузки, общей суммы подлежащих уплате обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды, предприятие имеет право использовать специальные налоговые режимы, льготы, налоговые вычеты. Кроме того, так как у предприятия на протяжении анализируемого периода были сложности с уплатой налогов и сборов вследствие дефицита источников уплаты платежей, ООО «Восход» следовало рассмотреть возможность применения рассрочки либо отсрочки налогов и сборов.

Профилирующим видом деятельности предприятия является деятельность, связанная с выращиванием зерновых, технических и прочих с/х культур, не включенных в другие группы. Данный вид деятельности согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК029-2001 относится к отрасли «сельское хозяйство, охота и предоставление услуг в этих отраслях». Таким образом, возможный переход предприятия на систему налогообложения для сельскохозяйственных производителей (ЕСХН) представляется наиболее подходящим способом снижения налоговой нагрузки на предприятие.

В статье 346.2 п. 5 НК РФ перечислены условия перехода на ЕСХН для хозяйствующих субъектов. Так, законодатели требуют, чтобы величина доли дохода предприятия от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общей сумме доходов организации была не менее 70% по итогам работы за предыдущий календарный год (перед годом подачи заявления на переход ЕСХН) [3].

ООО «Восход» удовлетворяет данному требованию, а следовательно, имеет право перейти систему налогообложения для сельскохозяйственных производителей. Для перехода на указанную систему налогообложения предприятию необходимо подать заявление о переходе на уплату ЕСХН в налоговый орган по месту нахождения организации. В статье 346.3 НК РФ также указаны сроки подачи заявления: период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого сельскохозяйственные товаропроизводители переходят на уплату ЕСХН. При этом важно отметить, что непосредственный переход возможен только с 1 января следующего года.

Налоговая ставка при условии применения данного налогового режима 6%, налогооблагаемая база определяется как разница между доходами и расходами предприятия. Налоговый период при применении ЕСХН признается календарный год, отчётный период - полугодие. При этом налог на прибыль, НДС, налог на имущество, налог на землю заменяются на ЕСХН. НДФЛ, а также взносы во внебюджетные фонды подлежат уплате как и ранее. Налог на добавленную стоимость при применении ЕСХН не подлежит уплате.

Александр Капустин, предлагает рассматривать различные сценарии, которые могут быть реализованы хозяйствующим субъектом для последующего сравнения [34, с. 39]. В целях оценки целесообразности применения данного режима налогообложения в данной работе проведен анализ налоговой нагрузки при использовании ЕСХН в сравнении с общей системой налогообложения.

В случае использования ООО «Восход» системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. предприятие обязано было бы уплатить в бюджет и внебюджетные фонды 733,22 тыс. руб. Динамика предполагаемых платежей представлена в нижеследующей таблице.

Таблица 3.2. Динамика платежей, подлежащих уплате в бюджет и внебюджетные фонды при использовании ЕСХН

ПериодЕдиный сельскохозяйственный налог, тыс. руб.Налог на доходы физических лиц, тыс. руб.Единый социальный налог, тыс. руб.Итого, тыс. руб.:31.03.2009 г.0,008,8440,8049,6430.06.2009 г.0,008,8440,8049,6430.09.2009 г.0,008,8440,8049,6431.12.2009 г.0,008,8440,8049,6431.03.2010 г.0,009,750,0033,3930.06.2010 г.0,009,750,0033,3930.09.2010 г.0,009,750,0033,3931.12.2010 г.0,009,750,0033,3931.03.2011 г.0,0011,770,0063,9130.06.2011 г.0,0011,770,0063,9130.09.2011 г.0,0011,770,0063,9131.12.2011 г.0,0011,770,0063,9131.03.2012 г.0,0013,390,0072,7330.06.2012 г.0,0013,390,0072,73

При использовании общего режима налогообложения сумма налоговых платежей и страховых взносов за анализируемый период составила 8 816,22 тыс. руб. Однако при использовании ЕСХН предприятие лишается обязанностей начислять и уплачивать суммы НДС в бюджет. В случае, если данная сумма включена в стоимость товаров, приобретенных у контрагентов, хозяйствующий субъект уплачивает соответствующую сумму в карман поставщика. Таким образом, для сравнения налоговой нагрузки при использовании различных режимов налогообложения здесь и далее учитываются суммы платежей, подлежащие уплате в бюджет и внебюджетные фонды без учета НДС.

Абсолютная величина налоговой нагрузки без учета НДС в период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. составила в общей сумме 1 152,22 тыс. руб. Таким образом, при использовании ЕСХН предприятие смогло бы сэкономить 419,00 тыс. руб. в абсолютном выражении.

Результаты расчета налоговой нагрузки по методике Министерства Финансов РФ без учета НДС при использовании специальной системы налогообложения в сравнении с результатами расчета налоговой нагрузки при использовании общего режима налогообложения представлен ниже.

Таблица 3.3. Сравнение налоговой нагрузки ООО «Восход» при использовании различных систем налогообложения

ПериодНалоговая нагрузка при использовании ЕСХН, %Налоговая нагрузка при использовании общего режима налогообложения, %31.03.2009 г.1,09%1,09%30.06.2009 г.0,55%1,24%30.09.2009 г.0,36%1,09%31.12.2009 г.0,27%1,63%31.03.2010 г.1,10%1,10%30.06.2010 г.0,54%0,54%30.09.2010 г.0,36%0,36%31.12.2010 г.0,27%0,30%31.03.2011 г.2,10%2,10%30.06.2011 г.1,71%1,71%30.09.2011 г.1,04%1,04%31.12.2011 г.0,53%0,55%31.03.2012 г.22,17%22,17%30.06.2012 г.22,17%22,17%

Таким образом, как видно в вышеприведённой таблице на протяжении всего анализируемого периода налоговая нагрузка вследствие применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей либо оставалась на том же уровне, либо уменьшалась. Изменение составило от - 0,02% до - 1,36%. И хотя в процентном выражении, величина изменений не велика, как было показано ранее, в абсолютном выражении данная сумма составила 419,00 тыс. руб.

Таким образом, преимущества использования для ООО «Восход» очевидны. Применение данного режима позволило бы не только снизить затраты на уплату налоговых платежей, но также существенно снизить трудозатраты при исчислении сумм, подлежащих уплате.

Однако, следует учесть, что применение ЕСХН также имеет свои недостатки. Так, ряд налоговых консультантов отмечают, что в случае, если контрагенты предприятия, использующего данный налоговый режим, являются плательщиками НДС, работа с ними может быть под угрозой. Так как контрагентам, подпадающим под данную категорию будет невыгодно продолжать работать с предприятием вследствие невозможности зачета НДС по его услугам, работам и товарам, они могут отказаться от дальнейшей работы с указанным хозяйствующим субъектом. Как следствие предприятие может выиграть при переходе на ЕСХН только в том случае, если его контрагенты также не возмещают НДС в соответствии с законом. В противном случае, ООО «Восход» будет вынуждено снижать цены на свой товар на сумму НДС (10%).

Таким образом, при рассмотрении вопроса о переходе на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей необходимо учитывать не только явные преимущество, но и скрытые недостатки.

Помимо ЕСХН, налоговый кодекс также оставляет за предприятием возможность использования и других специальных налоговых режимов, а именно: Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), Упрощенная система налогообложения (УСНО). Также вплоть до 01.01.2013 на территории Российской Федерации действовала Упрощенная система налогообложения на основе патента (ПАТЕНТ), которая была заменена с начала текущего года на Патентную систему налогообложения (ПАТЕНТ).

Таблица 3. 4. Краткое описание специальных налоговых режимов

НаименованиеВидКатегория налогоплательщикаСубъект, в отношении которого применяется налоговый режимСистема налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД)Обязательный порядок примененияЮридические лица, индивидуальные предпринимателиДанный специальный налоговый режим применяется только в отношении определенных видов деятельностиУпрощенная система налогообложения (УСНО)Добровольный порядок примененияЮридические лица, индивидуальные предпринимателиДанный специальный налоговый режим применяется в отношении организаций, величина доходов которых не превышает 12 млн. руб. в годПатентная система налогообложения (ПАТЕНТ) (применяется с 01.01.2013)Добровольный порядок примененияИндивидуальный предпринимательПатентная система налогообложения может применяться в том регионе, где она введена законом субъекта Российской Федерации. Патент выдается по выбору ИП на период от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года.

Исходя из указанных выше требований, ООО «Восход» не имеет право использовать указанные налоговые режимы., так как не соответствует условиям, определенным налоговым кодексом в отношении налогоплательщиков специальных налоговых режимов.

Однако применение ООО «Восход» системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не является единственным способом снижения налоговой нагрузки. Помимо использования специальных налоговых режимов предприятие также может использовать и другие методы внутреннего налогового администрирования. Так, в случае, если организация - сельскохозяйственный товаропроизводитель использует общий режим налогообложения, данный хозяйствующий субъект имеет право на использование льготной налоговой ставки по налогу на прибыль.

Требования к юридическому лицу, претендующему на данную льготу, остаются теми же, что и при переходе на ЕСХН. Так, условие соблюдения доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров не менее 70% действует и здесь.

Соответствуя данному требованию, ООО «Восход» имело право претендовать на применение льготной налоговой ставки. Это позволило бы предприятию использовать ставку налога на прибыль равную 0% в период с 2004 г. по 2012 г., что существенно снизило бы налоговые расходы. При этом, предприятие и дальше уплачивало бы налоговые платежи по другим видам налогам. Однако, в структуре налогов ООО «Восход», подлежащих уплате, прочие налоги (за исключением НДС) занимают лишь незначительную долю.

Экономия на налоговых платежах по налогу на прибыль организации составила бы в абсолютном выражении 410 тыс. руб.

Изменение налоговой нагрузки в процентном соотношении представлено в таблице ниже.

Таблица 3.5. Сравнение налоговой нагрузки ООО «Восход» при использовании льготной ставки налога на прибыль и ставки налога на прибыль 20%

ПериодОбщая налоговая нагрузка при применении льготной ставки налога на прибыль, %Общая налоговая нагрузка при ставки налога на прибыль 20%, %Изменение уровня налоговой нагрузки, %31.03.2009 г.33,03%33,03%0,00%30.06.2009 г.15,54%16,23%-0,69%30.09.2009 г.8,00%8,73%-0,73%31.12.2009 г.6,18%7,52%-1,34%31.03.2010 г.27,87%27,87%0,00%30.06.2010 г.12,13%12,13%0,00%30.09.2010 г.7,94%7,94%0,00%31.12.2010 г.4,16%4,17%-0,01%31.03.2011 г.2,10%2,10%0,00%30.06.2011 г.1,71%1,71%0,00%30.09.2011 г.1,04%1,04%0,00%31.12.2011 г.0,55%0,55%0,00%31.03.2012 г.22,17%22,17%0,00%30.06.2012 г.22,17%22,17%0,00%

Таким образом, как видно из вышеприведённой таблице на протяжении всего анализируемого периода налоговая нагрузка вследствие использования льготной ставки налога на прибыль либо оставалась на том же уровне, либо уменьшалась. Изменение составило от - 0,01% до - 1,34%. И хотя в процентном выражении, величина изменений не велика, как было показано ранее, в абсолютном выражении данная сумма составила 410,00 тыс. руб.

Кроме того, хозяйствующий субъект продолжает являться плательщиком НДС, что является определяющим фактором при работе с контрагентами - плательщиками НДС.

Однако данный метод снижения налоговой нагрузки ограничен во времени. Не смотря на то, что сроки постоянно отодвигаются, законодатели планируют постепенное повышение льготной налоговой ставки до 20%. Как следствие, в долгосрочной перспективе данный способ снижения налоговой нагрузки не может быть использован. Тем не менее, в ходе текущей деятельности, он, несомненно, эффективен в качестве способа снижения налоговых затрат.

Кроме того, как сообщает Российская Бизнес-Газета во втором чтении законопроекту «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» депутатами Государственной Думы было отменено ограничение срока применения льготной ставки налога на прибыль организаций. В планах законодателей поддержание данной меры до 2020 г.

Ещё одним таким способ может выступать изменение сроков уплаты налогов и сборов. Так как ООО «Восход» на протяжении всего анализируемого периода испытывало недостаток денежных средств для покрытия своих обязательств, в том числе перед бюджетом и внебюджетными фондами, очевидным кажется применение предприятием положений главы 9 НК РФ «Изменение срока уплаты налога и сбора, а также пенни и штрафа».

В соответствии со статьей 64 НК РФ, в случае, если производство носит сезонный характер, либо выплата налоговых платежей может повлечь за собой угрозу возникновения признаков банкротства, хозяйствующий субъект вправе подать заявление о предоставлении ему отсрочки или рассрочки по уплате налоговых платежей.

Отсрочка представляет собой перенос сроков уплаты платежа на срок более поздний, чем предусмотрено НК РФ. Рассрочка налоговых платежей - возможность осуществления платежа частями, а не в полной сумме, подлежащей уплате.

При этом, следует помнить, что в ряде случаев, на сумму задолженности могут быть начислены проценты. Величина платы рассчитывается с помощью формулы 3.1 [13].

* ;(3.1)

Где: СтЦБ - ставка рефинансирования, установленная Центральным банком Российской Федерации на момент вступления в силу ФЗ №42-ФЗ от 26 марта 1998 года (ФЗ №120-ФЗ от 23 июля 1998 года);- размер процента, установленный в Решении уполномоченного органа, который может принимать значения: 1/2, 1/3;

- число календарных дней в году.

- размер платы (в процентах) за пользование средствами бюджета при предоставлении отсрочек (рассрочек) за один день (с округлением до 2-х десятичных знаков после запятой).

Н - сумма задолженности по конкретному налоговому платежу, отсроченная (рассроченная) к уплате, в соответствии с Решением уполномоченного органа.

В случае предоставления отсрочки величина Н имеет постоянное значение.

Законодатель устанавливает некоторые ограничения использования предприятием рассрочки либо отсрочки платежа. Хозяйствующий субъект вправе воспользоваться отсрочкой либо рассрочкой на сумму не превышающую стоимость его чистых [3]. Динамику изменения величины активов и долговых обязательств предприятия можно проследить на рисунке, представленном ниже.

Рисунок 3.2. Динамика изменения величины активов и долговых обязательств предприятия ООО «Восход»

ООО «Восход» не выполняет данного условия, так как сумма его чистых активов на протяжении анализируемого периода остается отрицательной, что связано с тем, что сумма активов предприятия значительно ниже его обязательств.

Таким образом, применение рассрочки либо отсрочки платежа в сложившейся ситуации не представляется возможным.

Однако на основании вышеприведенных данных, ООО «Восход» имеет право воспользоваться специальным налоговым режимом

При выборе между применением специального налогового режима (ЕСХН) либо нулевой ставкой налога на прибыль ООО «Восход» необходимо руководствоваться данными, полученными на основании вышеприведенных расчетов.

Таким образом, сравнивая две возможности управления налогообложением предприятия, можно сделать вывод, что применение льготной налоговой ставки по налогу на прибыль (0%) для ООО «Восход» является предпочтительней перехода на ЕСХН по следующим причинам:

применение льготной налоговой ставкой не отразится на выборе контрагентов и ценовой политике предприятия;

срок применения данной льготы достаточно удален во времени.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что в рамках построения эффективной системы внутреннего налогового администрирования ООО «Восход», для предприятия целесообразным является применение льготной налоговой ставки по налогу на прибыль организации (0%).

Заключение

Система внутреннего налогового администрирования является необходимой частью управления финансовыми потоками предприятия. Без эффективного комплекса мер по управлению налогообложением организации невозможно функционирование хозяйствующего субъекта.

Согласно Конституции РФ, каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги и сборы. Однако налоговое законодательство оставляет возможность управления налогами при ведении финансово-хозяйственной деятельности, предусматривая определенные налоговые режимы для различных ситуаций, многообразные методы для исчисления налоговой базы, а также льготные статьи, что является основой корпоративного администрирования. Отсутствие внимания к данному процессу в рамках управления предприятием может привести к таким последствиям как сокращение возможностей для развития, потеря финансовой устойчивости.

В ходе написания дипломной работы были рассмотрены вопросы внутреннего налогового администрирования как составляющего системы антикризисного управления предприятия. Поставленные в начале работы задачи были решены в процессе написания работы.

В первом разделе Главы 1 был разработан понятийный аппарат. В ходе анализа теоретических работ по данному вопросу было сформулировано понятие систему внутреннего налогового администрирования как комплекса мер по управлению налогами в рамках ведения финансово-хозяйственной деятельности. При этом, в качестве субъекта данной системы рассматривался налогоплательщик, объектов выступали налоговые платежи и сборы во внебюджетные фонды. Предмет налогового администрирования - налоговые отношения. Описание системы внутреннего налогового администрирования было представлено по средствам описания её элементов: планирование, оптимизация, учет, контроль и анализ.

Во втором разделе Главе данной работы была проанализирована система правового регулирования налогового администрирования. На территории Российской Федерации налогообложение регулируется рядом нормативно-правовых актов. Главным из них является Конституция Российской Федерации, в которой установлена обязанность каждого уплачивать законно установленные налоги. Налоговый Кодекс, а также федеральные законы, принятые в соответствии с ним составляют законодательство о налогах и сборах. Кроме того, Уголовный Кодекс наряду с Кодексом Административных Правонарушений содержит ряд норм, относящихся к системе налогообложения Российской Федерации. В указанных кодексах содержатся нормы, регулирующие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В третье Главе были рассмотрены основные направления совершенствования системы внутреннего налогового администрирования на примере ООО «Восход».

Литература

1.Конституция Российской Федерации. Государственные символы России. - Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2009. - 48 с.;

2.Гражданский Кодекс Российской Федерации в редакции от 01.03.2013 г. - URL: #"justify">.Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая: по состоянию на 01 марта 2012 года. - М.: ООО «Рид Групп», 2012. - 832 с.

.Кодекс об административных правонарушениях в редакции от 19.05.2013 г. - URL: #"justify">.Уголовный Кодекс Российской Федерации - URL: #"justify">.Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.01.2011 г. с последними изменениями - URL: #"justify">.Приказ от 9 декабря 1998 г. №60н об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98;

.Приказ ФНС России «Об утверждении Методических указаний для налоговых органов по вопросам учета крупнейших налогоплательщиков - российских организаций» №ММ-3-09/553» от 27.09.2007 г.;

.Приказ МНС России «Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и учреждении критериев отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровне» №САЭ-3-30/290» от 16.04.2004 г.

.Постановление №9 - П от 27.05.2003 г. «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного Кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никоновой, Р.В. Руковишикова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова»

.Постановление №53 от 12 октября 2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»

.Постановления Президиума ВАС РФ от 19.07.2005 г. №3788/05

.Письмо ФНС России от 28.02.2012 N ЕД-3-3/631@ - URL: #"justify">.Письмо ФНС России от 9 сентября 1998 г. N ВК-6-09/595@, URL: #"justify">.Антонова Е.В. Управление налоговыми издержками организации и оценка эффективности налоговой политики как элементы внутреннего аудита журнал Налоги и налогообложение, 2012. - №98, с. 20-31;

.Беспалов М.В. Развитие предпринимательской деятельности на основе построения эффективной налоговой политики в условиях нестабильной экономики журнал Финансы и кредит, 2009. - №43, с. 45-53;

.Бондаренко С.А. Взаимодействие гражданского и налогового права при заключении договоров журнал Налоги, 2012. - №5, с. 9-11;

.Букина И. Современные тенденции налогового администрирования в зарубежных странах журнал Мировая экономика и международные отношения, 2009. - №7

.Васецкий Н.А. Российское законодательство на современном этапе. Государственная Дума в формировании правового пространства России (1994-2003) / Н.А. Васецкий, Ю.К. Краснов. - М.: Издание Государственной Думы РФ, 2003.

.Ветрова К.А. Пути повышения эффективность финансового планирования в организации: журнал Управление корпоративными финансами, 2012. - №03 (51) с. 126-133;

.Высотская А.Б. Налоговое планирование в управлении финансовой деятельность предприятия: журнал Налоги и налогообложение, 2012. - №2 (92), с. 8-11;

.Викторова Н.Г., Евстигнеев Е.Н. Современная этимология термина «налоговое планирование»: журнал Экономический анализ, теория и практика, 2012. - №20 (275), с. 50-53;

.Геворков С.Р. Если хочется повременить с уплатой налога на прибыль журнал Налоговые споры, 2010. - №9, С. 44-50;

.Гончаренко, Л.И. Налоговые риски: теория и практика управления: журнал Финансы и кредит, 2009. - №2 (338), с. 2-11;

.Горелко А.И. Налоговая политика - «теневая экономика». - Краснодар: И, 2006. - 285 с.

.Горяинова, Е.М. Понятие налогового администрирования: рассуждения на тему: журнал Налоги, 2012. - №2, с. 15-17;

.Грачев А.И. Интегрированная система контроля - ключ к успеху бизнеса журнал Менеджмент сегодня, 2006. - №04 (34) с. 202-207;

.Жминько Н.С. Применение мультикативного анализа и аддитивного рейтингового подхода для оценки финансового состояния организаций аграрного сектора журнал: Экономический анализ: теория и практика, 2012. - №8 (263), с. 57-64;

.Зарипов В.М. Понятие и структура налоговой льготы: журнал: Налоговед, 2012. - №10, с. 18-27;

.Зюкин Д.А. Эффективность использования и распределения государственной поддержки зернового хозяйства журнал Экономический анализ: теория и практика, 2012. - №8 (263), с. 46-56;

.Иванян А.Г. Налоговые риски убыточных и низкорентабельных организаций: журнал ЭКО. Всероссийский экономический журнал, 2008. - №1, с. 130-139;

.Ивашенко Л.О. Формирование принципов стратегического учета и обзор основных его методов Экономический вестник Ростовского государственного университета, 2008. - Том №2, часть №2, с. 153-156;

.Казанский Д.М. Горизонтальный мониторинг: новый подход к налоговому консультированию журнал Налоговед, 2013. - №2, с. 17-26;

.Капустин А. Универсальная модель для управления налоговой нагрузкой журнал Финансовый директор, 2013. - №1 (123), с. 32-42;

.Климова Н.В., Касьянова С.А. Оптимизация налоговой нагрузки на этапе планирования договора поставки журнал Экономический анализ: теория и практика, 2009. - №32 (161), С. 6-9;

.Курбанов М.А. Учетная политика как фактор оптимизации налогового менеджмента: журнал Экономический науки, 2009.

.Кочетов Н. Об оценке налоговой нагрузки на финансовые потоки предприятий журнал Общество и экономика, 2006. - №9, с. 149-160;

.Малышев С.А., Осипова Т.И., Шашкина М.Е. об аналитической составляющей в налоговом администрировании: журнал Экономический анализ: теория и практика, 2012. - №42 (297), С. 51-57;

.Морозко, Н.И. Адаптивные инструменты налогового планирования в управлении малыми организациями: журнал Налоги и налогообложение, 2012. - №1 (91), с. 45-51;

.Налоговый менеджмент. Барулин С.В., Ермакова Е.А., Степаненко В.В.М.: Омега-Л, 2007. - 272 с.;

.Новиков А.М., Новиков Д.А. Методология: словарь системы основных понятий. - М.: Либроком, 2013. - 208 с.;

.Оспанов М.Т. Налоговая реформа и гармонизация налоговых отношений. - СПб.: СПбГУЭФ, 1997. - 234 с.;

.Пономарев, А.И., Пономарева, А.М. Модернизация налогового администрирования в современной России: журнал Налоги и налогообложение, 2012. - №3 (93), с. 30-35;

.Пищулов, В.М. Определение налога - налог как долговое отношение: журнал Финансы и кредит, 2011. - №41 (473), с. 2-9;

.Сидорова, Н.И. Индикаторы эффективности специальных режимов налогообложения предпринимательства: журнал Финансы и кредит, 2012. - №18 (498), с. 2-9;

.Селезнева Н.Н. Налоговый менеджмент: администрирование, планирование, учет/ Н.Н. Селезнева. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2007. - 224 с.

.Смирных С.Е. Предварительное налоговое консультирование как способ разграничения правомерной налоговой оптимизации от криминального уклонения налогов журнал Государство и права, 2008. - №5, с. 56-63;

.Спирина М.А. Создание подхода для осуществления налогового администрирования: журнал Аудит и Финансовый анализ, 2007. - №3.

.Теория бухгалтерского учета: Учебник. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 592 с.

.Тильдиков А.В. Основы налогового консультирования. Учебно-методическое пособие - Обнинск, 2004. - 224 с.

.Тихонов Д., Липник Л. Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2004. - 253 с.;

.Туркина А.А. Система внутреннего контроля как инструмент управления рисками: журнал Управление финансовыми рискам, 2006. - №04 (08), с. 286 - 293;

.Фалдина Е.В. Оптимизация налоговых выплат как часть налогового планирования: журнал Управленческий учет и финансы, 2011. - №01 (25), с. 60-68;

.Филимонова В.А., Овчинникова И.В. Использование учетной политики в налоговом планировании организации в целях обеспечения финансовой безопасности: журнал Мир науки, культуры, образования, 2011. - №5 (30), с. 427 -430;

.Шевченко А.В. Анализ проблем управления, связанных с контролем: журнал Управление каналами дистрибуции 2010. - 01 (21), с. 58 - 64;