Проблема учета и аудита операций по ценнам бумагам ( в Азербайджане)

Министерство  Образования  Азербайджанской  Республики

          Азербайджанский  Государственный  Экономический  Университет


 

                                                                                      На правах рукописи

         

               Кафедра:    «Бухгалтерский учет и аудит»

 

                                          Джафаров Руслан Мамед  оглы


                «Проблема учета и аудита операций по                    ценным бумагам»


                                                       (В Азенбайджане)

           

Специальность  ИИМ - 01.00.02 «Бухгалтерский учет и аудит»


М А Г И С Т Е Р С К А Я     Д И С С Е Р Т А Ц И Я


                      Научный руководитель: кандидат экономических наук,

                                                             Старший преподователь  Я.Р. Мустафаев                              

 

                                     

                                                Б а к у - 2004


                                              Оглавление

Введение

Глава I. Теоретическая основа учета и аудита ценных бумаг.

1.1  Основные концепции учета ценных бумаг.

1.2  Информационная база аудиторской проверки операций с ценными  бумагами 

Глава II. Методика учета ценных бумаг и направления ее  совершенствования.

2.1  Учет долгосрочных эмиссионных  ценных  бумаг.

2.2  Учет краткосрочных  эмиссионных ценных бумаг.

2.3  Учет неэмиссионных  ценных бумаг

2.4  Направления  совершенствования  учета ценных бумаг.

Глава  III. Современное состояние  и проблема совершенствования аудиторских проверок операций с ценными  бумагами.

3.1   Основные элементы методики аудиторской проверки операций с ценными бумагами .

3.2   Аудиторская проверка обращения ценных бумаг .

3.3   Совершенствования аудиторских проверок операций с ценными  бумагами.

Выводы и предложения

Список использованной литературы. 


 

 

 

ВВЕДЕНИЕ


            Актуальность темы исследования. В связи с переходом к рыночным отношениям и интеграцией в мировое экономическое пространство возникает необходимость использования бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности в соответствии с мировыми стандартами.

Одним из последствий этого является то, что в последнее время увеличился объем и характер операций с ценными бумагами, что требует квалифицированного отражения операций по ним в бухгалтерском учете. На Бакинской фондовой бирже котируются акции и облигации различных предприятий и организаций, появившихся как после приватизации государственной собственности, так и созданных частными предпринимателями.

Вслед за крупным иностранным капиталом в энергетический сектор в страну начали поступать инвестиции и в не нефтяной сектор. Каждый инвестор желает ознакомиться с финансовой отчетностью организации для оценки ее инвестиционной привлекательности. Но, к сожалению, местный бухгалтерский учет и финансовая отчетность сильно отличается от мировых, что требует  перевода их на международные стандарты. Данная процедура довольно дорогостоящая, а аудит, проводимый международными аудиторскими компаниями, могут позволить себе лишь некоторые крупные организации.

В свете этого, организации, чьей основной деятельностью являются операции с ценными бумагами, и те организации, для кого данный вид операций сопутствует их основной деятельности, сталкиваются с проблемами организации учета и составления финансовой отчетности, которая была приемлема для инвестора при принятии решений о вложении средств.

Данная проблема, требующая комплексной разработки теоретических и практических вопросов, организации учета ценных бумаг и определила актуальность темы.

Уровень изученности темы. Учет операций с ценными бумагами является одним из малоизученных участков бухгалтерского учета. В ранний период постсоветского времени нам было чуждым понятия частных эмитентов, акций корпоративных облигаций и других видов ценных бумаг. Лишь в 1996 году нашей республике появились Открытые Акционерные Общества (ОАО).

Правительством, законодательными органами и особенно Министерством Финансов Азербайджанской Республики разработаны и утверждены все необходимые  нормативно - правовые документы, инструкции и положения для введения учета операций с ценными бумагами.

Цель и задачи исследования. Бухгалтерский учет является системой сплошного, непрерывного и документального наблюдения, измерения, документации, регистрации, обобщения и контроля операций с ценными бумагами, исчисления и оценки показателей и представления бухгалтерских информации соответствующим пользователем для обоснования  принятия управленческих решений.

Основной целью данной работы является совместное рассмотрение теоретического и методологического формирования и внедрения оптимального для организации учета операций с ценными бумагами и его последующего аудита.

Для достижения данной цели были поставлены следующие задачи:

-   рассмотрение теоретических основ учета и аудита операций с ценными бумагами;

-   раскрытие принципов методики учета и аудита операций с ценными бумагами;

-   современное состояние и проблемы учета и аудиторских проверок операций с ценными бумагами.

Объект исследования. Объектом исследования выбраны ОАО «Аз-Рус Достлуг», ОАО «Шанс», ОАО «Загатала Базар» и другие , учрежденные после 1996 г. В настоящее время (на 01 апреля 2004 года) в нашей республике действует около 2147 ОАО. Имеются большие различия между бухгалтерскими учетом, веденным до 1992 г. нашей республикой и международными стандартами бухгалтерского учета.

Метод исследования. Теоретической и методологической основой данного исследования является изучение законодательных, нормативных документов, изданных правительством Азербайджанской Республики. Нормативной базой учета операций с ценными бумагами являются законы и инструкции «О бухгалтерском учете». При выработке диссертационной работы использованы труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов.

Научная новизны темы. При переходе к рыночной экономике , в Азербайджане возникла необходимость в создание предприятий , различных по своему организационно-правовому статусу. Появляется множество акционерных обществ , число которых на данный момент составляет 2147. Как известно , само создание таких обществ подразумевает выпуск в обрашение акций, векселей облигаций и т.д . Поэтому учет операций с ценными бумагами должен найти и соответствовать образом обрашения в нормативных документах. А нормативная база в Азербайджане является слабой , поэтому  написания  диссертации по основным направлениям совершенствования учета ценных бумаг является весьма и довольно актуальной в создавщихся условиях хозяйствованиях. 

Практическая значимость темы. Используя основные моменты данной работы можно определить факторы и механизмы применения на практике различных методов учета для каждой категории и группы ценных бумаг, правильно классифицируя и достоверно отражая финансовый результат операций по ним.

Объем и структура диссертационной работы. Работа состоит из введения, трех глав, выводов, предложений и списка использованной литературы.

В первой главе рассматриваются вопросы, связанные с теоретическими основами учета и аудита. В этом разделе изложены теоретические и практические вопросы следующего порядка.

А) основные концепции учета ценных бумаг.

Б) информационная база аудиторской проверки операций с ценными бумагами.

Во второй главе рассматривается методика учета ценных бумаг и направления ее  совершенствования по материалам некоторых ОАО, функционирующих в Азербайджанской Республике, в том числе, ОАО «Аз-Рус достлуг», ОАО «Шанс», ОАО «Загатала Базар». Раздел охватывает следующие темы:

А) учет долгосрочных эмиссионных ценных бумаг.

Б) учет краткосрочных  эмиссионных ценных бумаг.

В) учет неэмиссионных  ценных бумаг

С) направления  совершенствования  учета ценных бумаг.

В третьей главе современного состояния проблем аудита рассмотрены основные элементы и проведение аудиторских проверок, основные направления для их совершенствования.

В заключительной части диссертационной работы изложены наши выводы по данной теме и рекомендации по улучшению учета и аудита  операций с ценными бумагами.


Глава I. Теоретическая основа учета и аудита ценных бумаг.

1.1  Основные концепции учета ценных бумаг.

Ценная бумага представляет собой денежный документ, свидетельствующий о праве собственности его владельца на определенную сумму денег  или конкретные имущественные ценности. Ценные бумаги могут самостоятельно обращаться на рынке и быть объектом купли-продажи или иных сделок, служить источником получения разового или регулярного дохода.

Существуют десятки разновидностей ценных бумаг. Они отличаются закрепленными в них правами и обязательствами инвестора (покупателя ценной бумаги) и эмитента (того, кто выпускает ценную бумагу), при этом далеко не все из них имеют особенности при отражении в бухгалтерском учете (можно выделить несколько типов ценных бумаг, имеющих сходные черты).

Различные типы ценных бумаг могут иметь свои особенности бухгалтерского учета:

·   По их различной связи по уставным фондом;

·   По отражению разницы между номинальной стоимостью ценной бумаги и ее продажной ценой;

·   По начислению доходов и др.


По виду и способу выпуска ценные бумаги дeлятся на эмиссионные и неэмиссионные. Под эмиссионной ценной бумагой понимается любая ценная, в том числе бездокуметарная, которая  характеризуется одновременно следующими признаками :

-закрепляет совокупность имущественных и неимущественных прав, подлежащих удостоверению, уступке и безусловному осуществлению с соблюдением установленных законов формы и порядка;

-размещается выпусками;

-имеет равный обьем и сроки осуществления прав внутри одного выпуска вне зависимости от времени приобретения.

Все остальные виды ценных бумаг не удовлетворяющие данным признакам считаются неэмиссионные.

  Также ценные бумаги можно разделить на две группы долговые и капитальные ценные бумаги.

Долговые ценные бумаги оформляют заимствование – денег. К ним относятся векселя, депозитные и сберегательные сертификаты и другие. Доход по этим ценным бумагам носит разовый характер и получается либо за счет покупки их по цене ниже номинальной стоимости – в   этом случае они погашаются (выкупаются) эмитентом по номинальной стоимости, либо за счет получения процентов по их погашении. Денежные ценные бумаги, как правило, являются краткосрочными (со сроком погашения менее одного года).

     Капитальные ценные бумаги выпускаются с целью образования или увеличения капитала (фонда) предприятия, необходимого для развития производства.

Капитальные ценные бумаги подразделяются на долевые и долговые ценные бумаги.

К долевым ценным бумагам относятся все виды акций, а также инвестиционные сертификаты.

Инвестиционный сертификат подтверждает долю участия в инвестиционном фонде и дает право на получение определенного дохода от ценных бумаг, составляющих этот инвестиционный фонд.

Акция-это бессрочная ценная бумага, свидетельствующая о вкладе в имущество акционерного общество (АО) и дающая право на получение части дохода АО, подлежащего разделу в виде дивидендов, а также на участие в управлении предприятием. Возврата вложенных средств акция не гарантирует, она не может быть предъявлена предприятию с целью возвращения денег (кроме случая, ликвидации АО). Если акционер не удовлетворен доходами, он может продать акции по рыночной стоимости.

Различают привилегированные и простые (обыкновенные) акции.

От обыкновенной акции привилегированная отличается тем, что сумма дивидендов по ней фиксирована, заранее оговорена и составляет определенный процент от номинальной стоимости акций (не зависит от текущей прибыли предприятия). Величина дивиденда по обыкновенным акциям не фиксирована, она зависит от полученной прибыли и решения собрания акционеров по выделению доли средств на выплату дивидендов. В случае ликвидации предприятия владелец привилегированной акции имеет преимущественное право по отношению к держателю обыкновенной акции в получении части имущества АО в соответствии с долей совладения предприятием выраженной стоимостью акций. Держатели обыкновенных акций несут большой риск, связанный с деятельностью предприятия, поэтому обладают правом голоса при избрании правления компании и решении других вопросов деятельности предприятия. Держатели обыкновенных акций на собраниях акционеров, как правило, не имеют право голоса.

     К долговым ценным бумагам относятся все виды облигаций, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты.  Долговые ценные бумаги удостоверяют отношение займа. Они могут быть как краткосрочными (со сроком погашения менее одного года), так и долгосрочными (со спросом погашения более одного года). По 

истечению определенного срока заемщик должен вернуть обозначенную на облигации (или закладной) сумму. Доход по этим ценным бумагам может быть как регулярным (когда определенные проценты номинальной стоимости ценной бумаги выплачиваются регулярно в определенные сроки в течение всего периода займа), так и разовым (полученным в момент погашения облигации за счет разницы  между покупной и номинальной стоимостью), но в этом случае доход является фиксированным и гарантированным.

          Облигации  могут выпускаться государством, а также частными компаниями с целью привлечения заемного капитала. Выпускаются они обычно под залог определенного имущества. Облигации, обеспеченные закладной, дают их держателям дополнительную гарантию от потери  своих средств, поскольку закладная дает право держателю облигации продавать заложенное имущество в случае, если предприятие не в состоянии осуществить надлежащие платежи. Однако существуют и беззакладные облигации, представляющие собой долговые обязательства, основанные лишь на доверии к кредитоспособности предприятия, но не обеспеченные каким-либо имуществом. Выпускают такие облигации предприятия с устойчивым финансовым положением.

          Депозитный или сберегательный сертификат-это письменное свидетельство банка-эмитента о вкладе денежных средств, удостоверяющее право вкладчика или его правопреемника на получение по истечении установленного срока суммы вклада и процентов по нему. Депозитные сертификаты выдаются юридическим лицам, сберегательные - физическим.

Существует также целый ряд вторичных ценных бумаг, закрепляющих права и обязанности эмитента и инвестора по совершению определенных операций с ценными бумагами. К  таким ценным бумагам относятся опционы, фьючерсы, права, ордера и другие.

Все ценные бумаги делятся на именные и неименные (на предъявителя). Движение каждой именной ценной бумаги, любые операции с ней строго фиксируются в книге регистрации, которая ведется эмитентом.

Выпуск ценных бумаг (акций и вторичную эмиссию. Первичная эмиссия акций осуществляется при создании акционерного общества (АО) или в процессе преобразования государственного облигаций) в обращении называется эмиссией. Различают первичную и предприятия в акционерное общество в ходе приватизации. Вторичная эмиссия связана с увеличением уставного капитала уже функционирующего  АО и выпуском дополнительного количества акций. Порядок государственной  регистрации выпускаемых в обращение ценных бумаг устанавливается Министерством финансов.

По форме организации фондовые рынки подразделяются на биржевые (фондовые биржи)  и внебиржные («уличные»).

На фондовой бирже в основном перепродаются так называемые списочные акции, то есть акции ограниченного числа крупнейших надежных компаний, включенных в биржевый список (реестр). Процедура допуска ценных  бумаг на биржу называется листингом. Акции подавляющего большинства компаний и практически  все облигации обращаются на внебиржевом рынке. Первичный рынок акций тоже, как правило, внебиржевой.

Основными типами фондовых операций  являются:

·   «кассовые сделки», реализация которых осуществляется сразу же после заключения, а оплата происходит либо немедленно, либо в трехдневный срок;

·   «срочные сделки»- фьючерсы и опционы.

Фьючерские операции- это купля –продажа условий будущих контрактов с фиксацией их срока.

Фьючерсный контракт- это твердое обязательство о покупке или продаже ценных бумаг в определенные сроки по фиксированной цене. Фьючесрные сделки могут завершаться выплатой разницы в курсах ценных бумаг с момента заключения договора до его истечения или принимать форму зачета взаимных долгов и не сопровождаться перемещением пакета ценных бумаг.

Опцион- операция, дающая право на совершение будущей сделки. Так, конверсионные опционы дают право на превращение одного  типа ценных бумаг в другой, опционы досрочного погашения долга- право дебитору оплатить часть или всю сумму займа до истечения его срока.

Подобно фьючерсам   опционы также могут фиксировать цену будущей сделки:

·   Сделки с премиями- срочные сделки, предусматривающие возможность приобретения за определенную премию права отказаться от сделки или видоизменить ее условия;

·   Арбитражные сделки, основанные на перепродаже ценных бумаг на различных биржах, когда имеется разница в их курсах;

·   Пакетные сделки – сделки по купле- продаже крупных партий ценных бумаг;

Если сделка с ценными бумагами совершается, то из продажной цены вычитаются фондовые сборы, включающие куртаж (вознаграждение) посредников, биржевый налог, налог на операции с ценными бумагами.

Различают следующие виды оценки ценных бумаг:

·   Номинальная стоимость- стоимость которая обозначена на бланке ценной бумаги. Она является достаточно условной величиной, поскольку даже на первичном рынке ценные бумаги могут продаваться не по номинальной стоимости. Но для целей бухгалтерского счета она активно используется. Так, суммарная стоимость всех акций по номинальной стоимости отражает уставной капитал предприятия;

·   Эмиссионная стоимость- цена продажной бумаги при ее первичном размещении (может не совпадать с номинальной стоимостью);

·   Курсовая (рыночная ) стоимость – цена, отражающая равновесие между совокупным спросом  и предложением в определенном интервале времени, как результат котировки ценных бумаг на вторичном рынке;

·   Ликвидационная стоимость акций и облигаций- стоимость реализуемого имущества ликвидируемого предприятия  в фактических ценах, выплачиваемая на одну акцию (облигацию);

·   Выкупаемая стоимость- это стоимость, указывая на так называемых отзывных акциях (или облигациях), то есть сумма, которую оплачивает акционерное общество за приобретение собственных акций или при досрочном погашении облигаций;   

·   Балансовая (книжная) стоимость акций – определяется на основании документов финансовой отчетности предприятия как стоимость имущества АО, образованного за счет собственных источников, деленная на количество выпущенных акций;

·   Учетная стоимость – стоимость, по которой ценные бумаги числятся на балансе предприятия в данный момент времени.

       Ценные бумаги классифицируются по разным признакам: по их роли в формировании уставного капитала или относительно получаемого дохода, по характеру эмитента, по сроку существования месту функционирования, по признаку обозначения владельца.

          По роли в формировании уставного капитала ценные бумаги подразделяются на капитальные (инвестиционные), выпускаемые с целью образования или увеличения капитала предприятия, типичным представителем которых является все виды акций, и долговые, выпускаемые с целью заимствование средств. К ним относятся все виды облигаций, депозитные и сберегательные сертификаты, финансовые векселя и др.

          По признаку эмитента различают государственные ценные бумаги и ценные бумаги юридических лиц. Эмиссия государственных ценных бумаг осуществляется федеральным правительством, муниципальными органами власти, а также отдельными государственными учреждениями; ценные бумаги юридических лиц выпускаются акционерными обществами, корпорациями, коммерческими банками и т.п.

          По сроку существования ценные бумаги подразделяются на (когда установленный срок их погашения превышает 1 год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает 1 год или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года).

          По месту функционирования  ценные бумаги делятся на ценные бумаги денежного рынка, на котором осуществляется купля-продажа краткосрочных ценных бумаг. К числу наиболее активных участников этого рынка относятся депозитные сертификаты, казначейские векселя. Рынок капиталов представлен ценными бумагами со сроком существования более одного года, их могут выпускать все типы эмитентов: государство, муниципалитеты, корпорации, финансовые институты и др.

          По признаку образования все  ценные бумаги подразделяются на именные и на предъявителя.

          Ценные бумаги могут иметь разные виды оценок, основными из которых являются: номинальная стоимость (цена), рыночная, балансовая, выкупная, учетная, ликвидационная.

           Номинальная цена, обозначенная на ценной  бумаге, является условной величиной, не отражающей ее реальной величины. Реальную стоимость исходя из цены спроса и предложения на рынке ценных бумаг отражает их рыночная стоимость. Стоимость, по которой ценные бумаги отражаются в балансе – является балансовой. По учетной стоимости  ценные бумаги учитываются на счетах бухгалтерского учета. Стоимость имущества ликвидируемого предприятия, выплачиваемая на одну акцию, представляет ликвидационную оценку.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.2 Информационная база аудиторской проверки операций с ценными  бумагами 

Аудиторская проверка операций с ценными бумагами проводится в целях формирования обоснованного мнения о достоверности и полноте информации, касающейся ценных бумаг, отраженной в финансовой отчетности проверяемого экономического субъекта, и соответствии применяемой методики учета ценных бумаг действующим в Азербайджанской  Республике нормативным документам.

Операции с ценными бумагами, как правило, немногочисленны, но могут быть существенны в стоимостном выражении. При проверке операций с ценными бумагами аудитору необходимо оценить систему внутреннего контроля (используемые процедуры контроля) и адекватно спланировать и осуществить аудиторские процедуры в отношении ценных бумаг.

    Задачи, решаемые в ходе аудита операций с ценными бумагами является : а)проверка состояния учета и контроля за наличием  ценных бумаг ,при котором проверяется : проверка документального  оформления операций, правильность оценки ценных бумаг, инвентаризация  ценных бумаг , соответствие показателей  бухгалтерской отчетности данным синтетического и  анали- тического учета ; б)  проверка полноты и правильности   синтети- ческого учета  операций по движению  ценных бумаг в  бухгалтерском учете    проверяется  : отражение поступления и выбытия ценных бумаг в регистрах синтетического учета, организация  аналитического учета ценных бумаг ,отражение операций по образованию резерва под  обесценение ценных бумаг; в)  проверка полноты отражения доходов по ценным бумагам проверяется:  Отражение начисленных     доходов. 

      Информационная база, используемая аудитором при проверке операций с ценными бумагами, включает:

документы, регулирующие бухгалтерский учет ценных бумаг;

бухгалтерскую отчетность;

приказ об учетной политике организации;

регистры синтетического и аналитического учета ценных бумаг;

первичные документы по отражению ценных бумаг.

По приказу об учетной политике организации аудитор может ознакомиться с:

порядком признания доходов от финансовых вложений доходами от обычных видов деятельности (профессиональные участники рынка ценных бумаг) или операционными доходами;

рабочим планом счетов, используемых для отражения ценных бумаг;

применяемой формой бухгалтерского учета и перечнем учетных регистров, составляемых бухгалтерией организации;

документооборотом (графиком документооборота) первичных документов, связанных с учетом ценных бумаг;

перечнем лиц, которым предоставлено право подписи документов, оформляющих операции с ценными бумагами;

формами первичных документов, разработанных и утвержденных организацией для учета ценных бумаг.

В организациях, использующих единую журнально - ордерную форму учета, применяются журналы - ордера, в которых отражаются операции и накапливается информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах. Перечень регистров, составленных организацией, утверждается приказом об учетной политике.

При ведении учета с использованием компьютерных программ составляют распечатки дебетовых и кредитовых оборотов по счетам "Финансовые вложения" (субсчет «Паи и акции» и «Долговые ценные бумаги»), "Прочие доходы и расходы",  "Специальные счета в банках", «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

В качестве регистра аналитического учета ценных бумаг может быть использована так называемая "Книга учета ценных бумаг". Операции (сделки) с ценными бумагами совершают на основании: учредительного договора (при инвестициях в уставные капиталы других организаций), договора купли - продажи ценных бумаг, договора займа, договора на депозитный вклад, договора залога ценных бумаг и др., указанные в разделе «Бухгалтерский учет». Аудитор должен проверять, соответствуют ли указанные договоры требованиям других нормативных правовых актов, регулирующих операции с ценными бумагами.

К первичным документам, на основании которых учитывают ценные бумаги, относятся: акт приема - передачи ценных бумаг, выписки банка и платежные поручения, расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому ордеру, накладные на передачу имущества в оплату за ценные бумаги, инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности , выписки реестродержателей и депозитариев.

Оценка системы внутреннего контроля производится аудитором на стадии планирования аудиторских процедур (предварительная оценка) и подтверждается или корректируется при их проведении. Оценивая систему внутреннего контроля операций с ценными бумагами, аудитору следует выяснит, кто несет ответственность за них. Особое внимание необходимо обратить на то, кто должен санкционировать операции с ценными бумагами и кто в действительности санкционирует эти операции. Если операции с ценными бумагами санкционируют не те лица, которые на это уполномочены, или такие операции вообще не санкционируются (либо санкционируются задним числом), это свидетельствует о недостатках системы внутреннего контроля. Кроме того, для эффективного функционирования системы внутреннего контроля функции учета операций с ценными бумагами должны быть отделены от санкционирования этих операций.

Аудитору необходимо выяснить, каким образом организована передача информации о приобретении и продаже ценных бумаг, получении доходов по ним из отдела ценных бумаг (от сотрудника, занимающегося ценными бумагами) в бухгалтерию организации.

Аудитору надлежит сверить данные о ценных бумагах в бухгалтерском учете и отчетности с данными отдела ценных бумаг. Выявление фактов несвоевременной передачи информации или передачи неточной информации, несовпадения данных бухгалтерского учета с данными отдела ценных бумаг свидетельствует о недостатках системы внутреннего контроля и требует увеличения объема проводимых аудиторских процедур.

Оценивая систему внутреннего контроля, аудитор должен также установить, каким образом организовано хранение ценных бумаг, находящихся в собственности организации. Ценные бумаги, принадлежащие организации, могут храниться как в ее офисах, так и за их пределами (в депозитариях).

Если ценные бумаги хранятся в организации, аудитору нужно выяснить следующее:

- место хранения ценных бумаг;

- перечень лиц, имеющих доступ к ценным бумагам;

- порядок выдачи и принятия ценных бумаг;

- утвержденный порядок проведения инвентаризаций и акты проведенных инвентаризаций. 

Предварительно оценив систему внутреннего контроля, аудитору необходимо спланировать характер, временные рамки и объем аудиторских процедур в отношении ценных бумаг организации. С этой целью составляется программа проверки. Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур (детальные тесты операций и остатка средств на счетах бухгалтерского контроля и тесты средств внутреннего контроля). 

    Программа аудита операций с ценными бумагами представляет собой проверку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, что включает в себя аудит следующих принципов полноты, существования, прав и обязательств, оценки, точности, ограничения учетного периода, представление и раскрытие.

Принцип полноты означает, что все ценные бумаги должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности и что не существует неучтенных ценных бумаг. При проверке соблюдения данного принципа направления аудита включают в себя:

a) в бухгалтерском учете и отчетности должны быть отражены все факты поступления и списания ценных бумаг;

b)   сальдо и обороты по счетам синтетического учета ценных бумаг совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;

c) сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность;

d)   все операции по движению ценных бумаг своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете.

Принцип существование означает, что все ценные бумаги должны существовать на дату составления баланса. При проверке соблюдения данного принципа направления аудита включают в себя наличие ценных бумаг, подтверждение их необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации.

Принцип права и обязательства означает, что организация обладает правами на данные ценные бумаги и несет ответственность за риски, связанные с этими правами. При проверке соблюдения данного принципа направления аудита включают в себя

a) ценные бумаги, отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;

b)   отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;

c)   все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;

d)   все операции по ценным бумагам вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;

e) операции с ценными бумагами санкци- онированы уполномоченными лицами в установленном порядке.

Принцип оценка означает, что ценные бумаги должны быть оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов. При проверке соблюдения данного принципа направления аудита включают в себя:

a) денежная оценка ценных бумаг в иностранной валюте должна быть проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства;

b)   в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость должна быть сформирована согласно требованиям нормативных документов;

c) стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность должна быть рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (с учетом снижения рыночной стоимости);

d)   выручка от продажи ценных бумаг должна быть отражена в бухгалтерском учете в оценке, содержащейся в первичных документах.

Принцип точность означает, что затраты по ценным бумагам должны быть учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, и данные бухгалтерской отчетности должны соответствовать записям в регистрах синтетического учета. При проверке соблюдения данного принципа направления аудита включают в себя:

a) проверка соблюдения арифметической точности показателей в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета и при переносе данных в бухгалтерскую отчетность;

b)   проверка использования курсов иностранной валюты, соответствующие курсам НБА АР на дату совершения операций при определении манатной оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте;

c) в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных.

Принцип ограничение учетного периода означает, что все операции по принятию к учету и выбытию ценных бумаг учтены в соответствующем учетном периоде.

Принцип представление и раскрытие означает, что все ценные бумаги должны быть правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности. При проверке соблюдения данного принципа направления аудита должны быть выявлено:

a) что ценные бумаги правильно классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;

b)   что доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением ценных бумаг, должны быть правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;

c) что информация о ценных бумагах должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Получение достаточных доказательств по проверяемым вопросам позволяет аудитору дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.


Глава II. Методика учета ценных бумаг и направления ее  совершенствования.

2.5    Учет долгосрочных эмиссионных  ценных  бумаг.


К  долгосрочным эмиссионным ценным бумагам относятся акции и облигации.  Акция , как упоменулась в первой главе — эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, оставшегося после его ликвидации.

Учет акции у эмитента  ведется по следющим направлениям:

1) уставного капитала акционерного общества в момент регистрации общества

2) оплаты уставного капитала акционерами

3) уменьшения и увеличения уставного капитала путем                распространения акций среди существующих акционеров  и внешних      инвесторов

4) операций с долевыми активами.

При учете операций с ценными бумагами необходимо выделять:

а) эмиссионный доход

б) выкуп собственных акций с целью их перепродажи

в) покупку чужих акций

г) перепродажу чужих акций

д) выплату дивидендов акционерам

е) получение дивидендов по финансовым вложениям.

Эмиссионный доход образуется у эмитента ценных бумаг как разница между ценой продажи и номинальной ценой акции.

Эмиссионный доход учитывается на счете 86 “Резервный капитал”, субсчет 87-2 “Эмиссионный доход”. Средства с этого субсчета используются на покрытие разницы между номинальной стоимостью и ценой продажи собственных акций, если акции реализуются по цене ниже номинала, а также для списания разницы цены выкупа и номинальной цены при уменьшении уставного капитала. При недостаточности накопленного эмиссионного дохода разница в ценах относится на уменьшение прибыли АО по дебету счета  81 “Использование прибыли”.

Акционерное общество решило выкупить свои акции , с целью этого на рынке ценных бумаг приобрело свои акции на сумму 4 млн. манат. Номинальная цена цена этих акций составила 3,5 млн. манат.(таб. № 1)

Ведения учета выкупа собственных акций                                Таблица № 1

№ опе-

рации

Содержание

операции

Сумма, млн.ман.

Номера корреспонди -

рующих счетов

 

 

 

дебет

кредит

1

Выкуп акций

4

56«Денежные   документы»

51 «Расчетный счет»

2

Аннулир - ние акций

3,5

85 «Уставный капитал»

56«Денежные документы»

3

Списание разницы между ценой выкупа и номинальной ценой акции

0,5

86 «Резервный   капитал

81(Использование прибыли)»

56«Денежные документы»

Акционерное общество реализовало свои акции инвестору за 3,5 млн.ман. при номинале 3 млн.ман.(таб.№ 2)

Учет эмиссионного  дохода  Акционерного обшества         Таблица № 2

 

№ опе-

рации

Содержание

Операции

Сумма, млн.ман.

Номера корреспонди -

рующих счетов

 

 

 

дебет

кредит

1


Учет номинальной стоимости реализо -

ванных акций

3

51 «Расчетный счет»

75  «Расчеты с учредителям

2

Учет эмиссионного дохода (3,5-3= 0,5)

0,5

51 «Расчетный счет»

87 «Добавочный капитал» субсчет «Эмиссионный доход»

          Акционерное общество выкупило собственные акции номиналом 10 млн.руб. по цене 12 млн.ман, а затем перепродало их юридическому лицу за 15 млн.ман.( таб. № 3)

Учет выкупа  собственных акций с целью их перепродажи.        Таблица № 3

 

№ опе-

рации

Содержание

операции

Сумма, млн.ман.

Номера корреспонди -

рующих счетов

 

 

 

дебет

кредит

1

Выкуп у акционеров собственных акций

12

56 «Денежные документы»

51 «Расчетный счет»

2

Продажа выкупленных акций

12

51 «Расчетный счет»

56 «Денежные документы»

3

Отражение прибыли от спекуляции

(15 - 12 = 3)

3

51 «Расчетный счет»

80 «Прибыли и убытки»


Учет наличия и движения инвестиций в акции АО и в уставные фонды других предприятий ведется на счете “Долгосрочные финансовые вложения” субсчет  “Паи и акции” (Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия).

Приобретение акций отражается по покупной цене:


Дебет 06 / субсчет 1 “Паи и акции”

Кредит  51 “Расчетный счет”,  52 “Валютный счет (другие счета учета материальных и иных ценностей в случае, если оплата акций произведена путем предоставления материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) в собственность либо в пользование предприятию- продавцу)

 

Пример. ОАО «Аз-Рус Достлуг »(А) приобрело акции ОАО «Шанс» (Б), обращающиеся на организованном рынке ЦБ, на сумму 7 млн ман. и ОАО «Загатала Базар»( С) на сумму 5 млн.ман. Затем акции были проданы: акции ОАО «Шанс» (Б) - за 7,8 млн ман.; акции «Загатала Базар»( С) - за 3,8 млн ман. Рыночная цена на момент реализации ценных бумаг составила: по акциям ОАО «Шанс» (Б) – 6,9 млн (нижняя граница колебания рыночной цены - 5,5545 млн ман.),  по акциям «Загатала Базар»( С) – 5,1 млн ман. (нижняя граница колебания рыночной цены – 4,1055 млн ман.).

Операция отражается следующим образом:

Дт 58 “Краткосрочные финансовые вложения”/Б

          Km 76“Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” –  7 млн. ман.    

            отражены расходы по приобретению ценных бумаг ОАО «Шанс» (Б);

Дт 58 “Краткосрочные финансовые вложения”/С

          Km 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” – 5 млн. ман.

           отражены расходы по приобретению ценных бумаг «Загатала    Базар»( С);

Акции реализованы:

Дт 62 “Расчёты с покупателями и заказчиками“

Km 48 “Реализация прочих активов” – 7,8 млн. ман. — отражена

   продажная стоимость ценных бумаг ОАО «Шанс» (Б);

Дт 62 “Расчёты с покупателями и заказчиками“

 Km 48 “ Реализация прочих активов ” – 3,8 млн. ман. — отражена

     продажная стоимость ценных бумаг «Загатала Базар»( С);

Дт 48 “ Реализация прочих активов ”

 Km  58 “Краткосрочные финансовые вложения”/Б – 7 млн. ман. —

     списана балансовая стоимость акций ОАО «Шанс» (Б);

Дт 48 “ Реализация прочих активов ”

 Km 58 “Краткосрочные финансовые вложения”/C – 5 млн. ман. —

     списана балансовая стоимость акций «Загатала Базар»( С);

Дт 48“ Реализация прочих активов ”

Km 80 “Прибыли и убытки“– 0,8 млн. ман.. — определен финансовый

    результат от реализации акций ОАО «Шанс» (Б);

Дт 80 “Прибыли и убытки“

 Km 48 “ Реализация прочих активов ” – 1,2 млн. ман.. — определен

   финансовый результат от реализации акций «Загатала Базар»( С).

Средства долгосрочных финансовых вложений, переведенные предприятием, но на которые в отчетном периоде не получены документы, подтверждающие права предприятия, учитываются на “Паи и акции”счете 06 обособленно. Приобретение акций может произойти в результате обмена выпущенных облигаций на акции других предприятий, или обмене своих акций на акции другого предприятия. Отражение этой операции по договорной цене в пределах номинальной стоимости:


Дебет 58 “Краткосрочные финансовые вложения” (06 “Долгосрочные

         финансовые вложения”)

 Кредит 94  “Краткосрочные займы” (95 “Долгосрочные займы”)

 

В сумме превышения договорной стоимости обмена над номинальной стоимостью облигации:


Дебет 58 “Краткосрочные финансовые вложения” (06 “Долгосрочные

        финансовые вложения”)

Кредит 80  “Прибыли и убытки”

 

В случае увеличения размеров уставного капитала в установленном законом порядке путем обмена выпущенных облигации на собственные акции:


 Дебет 94  “Краткосрочные займы” (95 “Долгосрочные займы”)

Кредит 85  “Уставный капитал”

 

При покупке акций по цене выше номинальной (применяется только для государственных ценных бумаг) при каждом начислении дохода происходит списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью.


Дебет 76  “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” на сумму причитающегося дохода

Кредит 06 / субсчет 06-1 ”Паи и акции” на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью

Кредит 80  “Прибыли и убытки” на разницу между счетами 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»  и  06  « Паи и акции»

 

При покупке акций ниже номинальной делается запись по доначислению стоимости до номинала:


Дебет 76  “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” на сумму причитающегося дохода

Дебет 06/ субсчет 06-1 ”Паи и акции” на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью

Кредит 80  “Прибыли и убытки” общая сумма счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и  06-1 ”Паи и акции”

 

Часть разницы определяется исходя из общей суммы разницы и установленной периодичности выплаты доходов по ценной бумаге. К моменту погашения оценка акции, учитываемой на ”Паи и акции”

 счете, должна быть равна номинальной стоимости ценной бумаги.

При погашении или выкупе акции делается проводка на номинальную стоимость:


Дебет 48 “Реализация прочих активов”

Кредит 06 /субсчет 06-1  ”Паи и акции”

 

Долговременные финансовые вложения в акции других предприятий теряют свою первоначальную стоимость, если их цена на фондовых биржах снижается. Падение курса акций означает для инвестора потенциальный убыток. Если рыночные цены на долевые активы растут, долговременные финансовые вложения превышают первоначальную балансовую стоимость ценных бумаг, что для инвестора оборачивается потенциальной прибылью.

По международным стандартам бухгалтерского учета потенциальные  убытки от обесценивания долгосрочных финансовых вложений в акции других предприятий должны быть отражены в том отчетном периоде, в котором они выявлены. Для этого акции переоценивают в соответствии с их текущей котировкой на рынке ценных бумаг (берется цена последнего рабочего дня биржи в отчетном периоде). Переоценка отражается бухгалтерской проводкой по дебету счета  80 “Прибыли и убытки” и кредиту счета   06 “Долгосрочные финансовые вложения”.

 Потенциальная прибыль в текущем бухгалтерском учете не отражается. Она будет показана по факту после реализации акций или опосредована в сумме повышенных дивидендов.

 Начисление и выплата дивидендов акционерам учитываются по кредиту счета 75  “Расчеты с учредителями” и дебету счета 81 “Использование прибыли”. Начисление дивидендов по привилегированным акциям может также производиться за счет нераспределенной прибыли. Выплата дивидендов учитывается по дебету счета 75 “Расчеты с учредителями” и кредиту соответствующих активных счетов в зависимости от формы выплаты дивидендов.

Дивиденды по финансовым вложениям зачисляются акционером- юридическим лицом на кредит счета 80 “Прибыли и убытки” и в дебет счета 51 «Расчетный счет» или 52 “Валютный счет (другие счета учета материальных и иных ценностей в случае, если оплата акций произведена путем предоставления материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) в собственность либо в пользование предприятию- продавцу).Если доходы по финансовым вложениям полностью или частично направляются на реинвестирование, то на эту сумму делается проводка по дебету счета  06 “Долгосрочные финансовые вложения” и кредиту счета 80 “Прибыли и убытки”.

При приобретении акций подписчики вносят определенные суммы. На сумму средств, перечисленных подписчиками, делается проводка:

Дебет 55 “Специальные счета в банках”, субсчет “Депозит участников подписки” (50 “Касса”)

Кредит 73  “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Средства участников подписки”

При завершении подписки на акции результаты подписки отражаются в бухгалтерском учете записью на номинальную стоимость акций, причитающихся участникам подписки:

Дебет 73   “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет         “Задолженность участников по подписке на акции”

Кредит 96  “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Расчеты с фондом за акции”

В зависимости от выбранного варианта предоставления льгот на их общую сумму в учете делается запись на уменьшение задолженности Фонду имущества за акции:

Дебет 96 “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Расчеты с фондом за акции”

Кредит 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Задолженность участников по подписке на акции”

Если выбран вариант, предусматривающий выкуп участниками подписки своей доли по цене, превышающей ее оценочную стоимость, то размер задолженности увеличивается на сумму превышения.

Дебет 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Задолженность участников по подписке на акции”

Кредит 96  “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Расчеты с фондом за акции”


Учет расчетов по подписке на акции ведется на счете  “Расчеты с персоналом по прочим операциям” на специальном субсчете по каждому подписчику в сумме задолженности (с учетом предоставленных льгот). По мере внесения участниками причитающихся с них платежей делается запись:


Дебет 50  “Касса” ( 51 “Расчетный счет”; 70  “Расчеты с персоналом по оплате труда”; 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Средства участников подписки”; 96 “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Приватизационный фонд”)

Кредит 73   “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Задолженность участников по подписке на акции”

     Аналитический учет акций ведется в книге учета ценных бумаг, где отражается следующие обьязательные ее реквизиты : категормия, номиналь- ная стоимость, номер и серия и др. Материальная ответственность за их сохранность возлагается на кассира или лицо исполняющее его  обязанности.


2.6   Учет краткосрочных эмиссионных ценных бумаг.

 

Обращающиеся на рынке краткосрочные эмиссионные ценные бумаги могут быть двух видов: дисконтные (бескупонные) и с купонным доходом. Из них более интересен бескупонный вид ценных бумаг, в том числе его основные понятия и характеристики.

Для начала рассмотрим дисконт. Дисконт определяется как разница между ценой реализации (погашения) и ценой покупки (первичного размещения). Если организация приобрела ценную бумагу и держала ее на балансе до даты официального погашения, то разница между ценой реализации и ценой покупки автоматически составляет величину дисконта, которая была известна заранее при инвестировании средств.

При размещении бескупонной ценной бумаги (например, ГКО) определяется первичная доходность на основании цены первичного размещения, цены погашения (номинала) и срока обращения по следующей формуле:

Первичная доходность = ((Цена погашения – Цена размещения) / Цена размещения) ´ (365 / Срок обращения) ´ 100%

Так как доход, рассчитываемый владельцем бескупонной ценной бумаги за время фактического нахождения облигации на балансе, исходит из первичной доходности и цены размещения и является процентным доходом, то доход от купли-продажи бескупонной ценной бумаги организация должна самостоятельно вычислять расчетным путем и выделять как процентный доход.

Прибыль инвестора от операций с бескупонными ценными бумагами может признаваться и отражаться в учете двумя вариантами:

·   ежемесячно в сумме дооценки финансовых вложений;

·   общей суммой в момент реализации или погашения ценной бумаги.

Пример. Предприятие «Аз Траст» приобрело через дилера 10 бескупонных ценных бумаг на сумму 9800 тысяч манат, то есть с дисконтом от номинала в 2%. Через два месяца предприятие перепродало бескупонные ценные бумаги за 9950 тысяч манат. Стоимость услуг брокерской компании и комиссия биржи составила при приобретении 10 тысяч манат и при реализации 10 тысяч манат.

В бухгалтерском учете данная операция отражается следующим образом:

·   перечислены средства дилеру для покупки 9810 тысяч манат

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

 субсчет "Расчеты с дилером"

Кт 51 "Расчетный счет"

·   отражены расходы по приобретению 9810 тысяч манат (в стоимость, указанную как расходы по приобретению ценной бумаги включаются и комиссионные биржи при покупке в размере 10 тысяч манат.)

Дт 58 "Краткосрочные финансовые вложения ", субсчет "ГКО"

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с дилером"

В ходе деятельности организации понадобились денежные средства для заключения выгодной сделки, в результате чего организация решила продать эти ценные бумаги на рынке. В данный момент за них предлагают 9950 тысяч манат.

·   отражена продажная стоимость 9950 тысяч манат

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кт 48 «Реализация прочих активов»

·   списана балансовая стоимость ГКО 9810 тысяч манат

Дт 48 «Реализация прочих активов»

Кт 58 «Краткосрочные финансовые вложения», субсчет "ГКО"

·   отражены услуги биржи и дилера по реализации 10 тысяч манат

Дт 48 «Реализация прочих активов»

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с дилером"

·   определен финансовый результат от реализации 130 тысяч манат

Дт 48 «Реализация прочих активов»

Кт 80 «Прибыли и убытки»

А теперь рассмотрим краткосрочные эмиссионные ценные бумаги с купонным доходом. Особенностью купонных облигаций является периодическая выплата купонного дохода, рассчитываемого в процентах от номинальной стоимости облигации. Купонные облигации обращаются на вторичном рынке и выступают объектом купли-продажи. Цена сделки является договорной и устанавливается участниками рынка по согласованию. Тем не менее, в структуре цены участники сделки выделяют накопленный купонный доход — в виде процента к номинальной стоимости облигации пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска облигации или даты выплаты предшествующего купонного дохода. Накопленный купонный доход возмещается продавцом покупателю при реализации ценной бумаги.

Накопленный купонный доход облигации, уплачиваемый покупателем продавцу, инвестору следует учитывать в полном объеме на счете 83 "Доходы будущих периодов", а эмитенту на счете 31 "Расходы будущих периодов".

Эмитент при начислении купонного процента по истечении соответствующего периода сумма накопленного купонного дохода в полном объеме списывает со счета 31 "Расходы будущих периодов" на счет 48 «Реализация прочих активов».

Учет данных облигаций у эмитента будет происходить следующим образом.

Выпуск облигаций будет показан в учете эмитента следующей записью:

·   размещены облигации

Дт 51"Расчетные счета"

Кт 94 (95) " Краткосрочные (долгосрочные) займы".

Задолженность по полученным займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. В этой связи начисление купонного дохода будет отражено записью:

·   ежемесячно равномерно списывается часть купонного дохода

1)Дт 31 "Расходы будущих периодов"

Кт 48 «Реализация прочих активов»

2)Дт 48 «Реализация прочих активов»

Кт 94 (95) " Краткосрочные (долгосрочные) займы"

·   при погашении облигаций и выплате купонного дохода

 Дт 94 (95) " Краткосрочные (долгосрочные) займы".

 Кт 51 "Расчетные счета"

Учет операций с корпоративными облигациями у инвестора может использовать в качестве учетной оценки стоимость приобретения облигации, а также рыночную стоимость облигации, корректируемую в связи с изменением режима обращения облигации. В качестве учетной оценки для инвестора должна быть избрана оценка по стоимости приобретения. В то же время не существует достаточных оснований для отражения облигаций по рыночной стоимости.

Приобретение конвертируемых облигаций в учете инвестора отразится стандартными корреспонденциями счетов. Для учета затрат по приобретению конвертируемых облигаций будет использоваться счет 58 "Краткосрочные финансовые вложения".

Дт 58 "Краткосрочные финансовые вложения"

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кт 51 "Расчетные счета".

Пример. Отражение операции погашения конвертируемых облигаций в учете инвестора.

К 15 мая 2002 г. рыночная стоимость простых акций акционерного общества ABC составила 43 долл. США. На основании проспекта эмиссии и договора купли-продажи конвертируемых облигаций произведена их конвертация в простые акции.

Дт 58 "Краткосрочные финансовые вложения",

Кт 83 "Доходы будущих периодов" — на величину дооценки стоимости конвертируемых облигаций до текущей рыночной стоимости простых акции – 75 млн.манат. [(43 - 40) • 25 • 1000].

Принимая во внимание конверсионное отношение и котировку простой акции на дату погашения, на откорректированную стоимость облигаций делается бухгалтерская запись:

Дт 48 «Реализация прочих активов»

Кт 58 "Краткосрочные финансовые вложения"— списание стоимости конвертируемых облигаций на счет реализации в сумме 1075 млн.манат. (1 млн.манат. • 1000 шт. + 75 млн.манат.).

Далее делаются следующие учетные записи:

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кт 48 «Реализация прочих активов» — отнесение суммы задолженности на счет расчетов с эмитентом в сумме 1080 млн.манат.. (1075 млн.манат.. + 5 млн.манат.):

Дт 51 "Расчетные счета",

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" — получение средств от погашения конвертируемых облигаций в сумме 1080 млн.манат.;

Дт 83 "Доходы будущих периодов",

Кт 48 "Реализация прочих активов " — отнесение нереализованной прибыли на финансовые результаты в сумме 75 млн.манат.

Наибольшее распространение среди организаций- инвесторов, благодаря своей высокой надёжности, хорошей доходности и развитой системе торгов с ними, получили государственные краткосрочные облигации.

Государственные краткосрочные облигации являются дисконтными облигациями, по ним не выплачиваются купонный доход. То есть инвесторы приобретают государственные краткосрочные облигации по цене ниже номинала (с дисконтом ) и при погашении государственные краткосрочные облигации получают сумму полной стоимости облигаций по номиналу. Номинал каждой облигации установлен в один миллион манат.

Погашение государственных краткосрочных облигаций производится в безналичной форме путем перечисления их владельцам номинальной стоимости государственных краткосрочных бескупонных облигаций на момент их погашения.

Участники рынка ГКО разделяются на две категории:

а) Дилеры

б) Инвесторы

Любое юридическое лицо, являющееся инвестиционным институтом и заключившее договор на выполнение функций по обслуживающих операций с ГКО, является Дилером. Дилер может заключать сделки с ГКО от своего имени и за свой счет. Дилер может выполнять функции финансового брокера при заключении сделок с ГКО от своего имени, за счет и по поручению Инвестора.

Инвестором называется любое юридическое или физическое лицо, не являющееся Дилером, приобретающее ГКО на правах собственности. Инвестор обязан заключить с Дилером договор на обслуживание. Этот договор определяет порядок приобретения, владения и продажи Инвестором ГКО, а также права, обязанности и ответственность сторон при выполнении этих операций. Не допускается никаких операций Инвесторов с ГКО кроме тех, которые оговорены условиями договора между Инвестором и Дилером.

Учет ГКО ведется по лицевым счетам "депо" владельцев в рамках двухуровневой системы регистрирующих организаций: депозитарии и суб-депозитарии.

Купленные ГКО учитываются на отдельных лицевых счетах по каждому выпуску. Для бухгалтерского учета ГКО предназначен синтетический счет 58 "Краткосрочные финансовые вложения " с открытием соответствующего субсчета "Облигации

В бухгалтерском учете ГКО приходуются по покупной цене, в хронологическом порядке приобретения.

Доход по ГКО, как уже указывалось выше, образуется как разница между ценой погашения и ценой размещения (или ценой покупки). Так же, как и дивиденды по акциям, проценты по облигациям включаются в общий финансовый результат деятельности предприятия в качестве вне реализационных доходов. При расчете налогооблагаемой прибыли этот вид дохода исключается из налогооблагаемой базы, так как согласно налоговому законодательству доходы по ценным государственным бумагам Республики Азербайджан освобождены от уплаты налогов на доходы.

Пример 1. Фирма приобрело 10 ГКО номиналом 1 млн. манат каждая. Цена покупки этих бумаг составила 600 тыс. манат за одну облигацию. В учете это отразится следующим образом:

·   перечисление средств дилеру – 6 млн. манат

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кт 51 "Расчетный счет":

·   подтверждение покупки – 6 млн. манат

Дт 58 "Краткосрочные финансовые вложения "

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Купленные ГКО подлежат периодической переоценке. Под переоценкой понимается определение балансовой стоимости облигаций, которые. находятся в портфеле предприятия по состоянию на конец рабочего дня. Переоценка производится путем умножения количества ГКО, находящихся в портфеле в момент окончания рабочего дня, на их рыночную цену. Под рыночной ценой облигации понимается средневзвешенная цена аукциона (на первичном рынке) или цена последней сделки на торгах Фондовой бирже за соответствующий день (цена закрытия вторичного рынка). Переоценка собственных ГКО осуществляется только в день проведения предприятием (инвестором) операций по покупке или продаже по рыночной цене этого дня.

В этот день производится переоценка ГКО всех выпусков, находящихся в портфеле предприятия, даже если операции проводились только с некоторыми выпусками.

Увеличение балансовой стоимости ГКО, произошедшее в результате переоценки, является доходом предприятия и подлежит отнесению на счет прибылей. Уменьшение балансовой стоимости ГКО, произошедшее в результате переоценки, подлежит отнесению на счет убытков.

Пример 2. У предприятия на балансе находятся 10 ГКО номиналом 1 млн. манат каждая. Учитываются они по цене приобретения 600 тыс. манат за одну облигацию. Предприятие купило еще 5 облигаций другого выпуска номиналом 1 млн. манат по 800 тыс. манат за одну облигацию. В этот день проводились торги купли-продажи еще и других выпусков облигаций. Купленные облигации предприятие, как указывалось выше, примет к учету по покупной цене, т.е. по 800 тыс. манат за одну облигацию. В этот же день необходимо произвести переоценку облигаций, которые уже находились на балансе предприятия. Цена закрытия (рыночная цена) по этому выпуску в этот день составила 700 тыс. манат за одну облигацию. Следовательно, теперь они должны учитываться не по 600 тыс. манат, а по 700 тыс. манат за одну облигацию.

В бухгалтерском учете это отразится следующим образом:

·   перечисление средств дилеру 4 млн. манат

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кт 51 "Расчетный счет" Дебет

·   подтверждение покупки- 4 млн. манат

Дт 58 "Краткосрочные финансовые вложения "

Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Далее должна быть проведена переоценка облигаций, находящихся на балансе:

·   переоценка на разницу между номинальной и учетной ценой на 1 млн. манат.

Дт 58 "Краткосрочные финансовые вложения "

Кт 80 «Прибыли и убытки»

Если при переоценке будет выявлен убыток, то дается обратная проводка, при которой уменьшаются вложения на счету 58 "Краткосрочные финансовые вложения", и отражается на эту же сумму убыток на счете 80 «Прибыли и убытки».

При погашении облигаций операции осуществляется через счет “Реализация прочих активов”:

·   номинальная цена ГКО

Дебет 48 "Реализация прочих активов".

Кредит 58 "Краткосрочные финансовые вложения»

·   отражение задолженности дилера

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кредит 48 "Реализация прочих активов"

·   поступление средств на расчетный счет предприятия

Дебет 51 "Расчетный счет"

Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Перед погашением переоценка делается для того, чтобы на счете 58 "Краткосрочные финансовые вложения "отразить фактические обороты по погашению облигаций. Такой вариант учет приближает учет ГКО к обычному учету облигаций с дисконтом. При операциях с негосударственными облигациями это делается для более удобного отражения в учете исчисления налога на операции с ценными бумагами. При операциях с ГКО этот налог при погашении не платится, поэтому указанный выше вариант учет не является обязательным, но может применяться, если бухгалтерия хочет иметь однообразие в учете ценных бумаг.

Продажа ГКО на вторичном рынке отражается в учете аналогично погашению облигаций. Вместо номинальной цены облигации в таком случае указывается цена продажи облигаций.

Затраты, связанные с операциями по ГКО списываются на соответствующие счета затрат. К затратам с операциями по ГКО могут быть отнесены оплата услуг сторонних организаций по исследованиям и анализу рынка ГКО, комиссионные вознаграждения дилеру и другие. Отнесение затрат осуществляется следующим образом:

·   отражены затраты по операциям с ГКО

Дебет 20 "Основное производство",(26 Общехозяйственные расходы)

Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

·   оплата услуг сторонних организаций

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кредит 51 "Расчетный счет"

Одновременно со списанием ГКО со счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения " списываются затраты, относимые к данному выпуску:

·   на сумму затрат по данному выпуску

Дебет 48 "Реализация прочих активов".

Кредит 20 «Основное производство» ,( 26 «Общехозяйственные расходы»)

Тогда доход по операциям с ГКО уменьшается на соответствующую сумму затрат. Налог уплачивается только при покупки ГКО по ставке 0.1 %.

В учете это отражается следующим образом:

·   на сумму налога

Дебет 81 "Использование прибыли"

Кредит 68 "Расчеты с бюджетом "

Сегодня уже обсуждаются варианты выпуска государственных облигаций со сроком обращения свыше 1 года. Такие облигации уже невозможно назвать краткосрочными. При выпуске таких облигаций, если не выйдет соответствующих разъяснений и постановлений, учет может осуществляться аналогично, как и с ГКО, только вместо счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения" будет использоваться счет 06 "Долгосрочные финансовые вложения”.


2.3   Учет не эмиссионных ценных бумаг.

 

Среди разнообразия не эмиссионных ценных бумаг остановимся на долговых. Долговые ценные бумаги это обязательства, размещенные эмитентами на фондовом рынке для заимствования денежных средств. К долговым ценным бумагам относят депозитные сертификаты и векселя.

Вексель как ценная бумага относится к объектам имущества предприятия, которым оно может распоряжаться по своему усмотрению.

Вексель может использоваться для оформления расчетных отношений между хозяйствующими субъектами, в качестве залога для получения банковского кредита или займа, как средство обеспечения обязательств третьего лица и т.п.

В феврале 2002 года ГКЦБ утвердил положение «Об обращении векселей на территории Азербайджанской Республики». В мае этого же года Милли Меджлис принял решение о присоединении АР и Женевской конвенции « О единообразном вексельном обращении». В августе 2002 года Кабинет Министров утвердил формы протеста по векселям.

В сентябре ГКЦБ утвердил «Положение о выпуске и обращении казначейских векселей на территории Азербайджанской Республики.  Вексель – безусловное долговое обязательство, составленное в письменном виде и содержащее определённый набор обязательных реквизитов, по которому векселедержатель имеет бесспорное право по истечении оговорённого срока получить обозначенную в векселе денежную сумму. Отсутствие хотя бы одного из обязательных реквизитов в векселе, предусмотренных вексельным законодательством, делает его недействительным.

Функции векселя многообразны, а значит, бухгалтерский учет операций, связанных с обращением векселей, также различен. Бухгалтерский учет операций, связанных с обращением ценных бумаг, осуществляется в соответствии с требованиями и правилами, установленными как законом, так  и положениями по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утверждаемые Министерством Финансов.

При учете операций с векселями, которые используются при расчетах между организациями за поставку товаров (выполненные работы, оказанные услуги), следует пользоваться указаниями, изложенными в соответствующих положениях по ведению бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет операций, связанных с возникновением кредиторской задолженности по векселям, не зависит от того, простой или переводной вексель.

Организации должны обеспечивать количественный учет и сохранность векселей. Для этого рекомендуется хранить векселя в кассе организации, выдачу и получение векселей оформлять расходными и приходными ордерами с указанием, кому выдано (от кого получено), на основании какого документа, количества выданных векселей. Кроме того, рекомендуется составлять отчеты, аналогичные кассовой книге и отчету кассира, с указанием векселей на начало дня, движения векселей за день, остатка на конец дня.

Выбрать нужный способ учета векселей можно с помощью таблицы:

Способы учёта векселей                                                                  Таблица № 4

Вариант учета


Отражение в учете


Организация приобрела вексель третьего лица (финансовый вексель) по договору купли-продажи


По дебету счета «Краткосрочные финансовые вложения»


Организация получила вексель третьего лица в оплату проданной продукции


По дебету счета «Краткосрочные финансовые вложения


Организация получила вексель в обеспечение договора займа


По дебету счета 58 субсчета  3 «Предоставленные займы»


Организация получила простой вексель в оплату проданной продукции (товарный вексель)


По дебету субсчета 3 «Векселя полученные» счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»



Особенности учета товарных векселей следующие:

·   товарные векселя принимаются к учету по номиналу, указанному на векселе;

·   доход по товарному векселю (превышение вексельной суммы над суммой дебиторской задолженности) возникает в момент оформления векселя;

·   реализация на сторону или предъявление товарного векселя по цене ниже номинала признается убытком;

·   днем совершения оборота по товарному векселю считается дата получения по нему денег (или иного расчетного средства).

Товарный вексель выписывается для расчета за поставленные товары (оказанные услуги или выполненные работы). При этом товар (работа, услуга) будет считаться оплаченным лишь в момент погашения ранее выписанного векселя. Займы, предоставленные юридическим и физическим лицам, обеспеченные векселями, учитываются обособленно на счете 58 «Краткосрочные финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы».

Финансовые векселя представляют собой вложения организации с целью получения дополнительных доходов.

В бухгалтерском учете операций с финансовыми векселями существуют свои особенности учета:

·   финансовые векселя принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора;

·   доход по финансовому векселю образуется в момент его реализации или предъявления его к оплате;

·   реализация или предъявление финансового векселя по цене ниже стоимости его приобретения признается убытком от операционной деятельности (убыток от выбытия прочего имущества);

·   датой совершения оборота по финансовому векселю считается день его передачи новому владельцу (дата индоссамента) или дата его предъявления (дата акцепта).

Финансовые векселя могут поступать на предприятия двумя способами. Первый способ - это приобретение векселей с целью получения дополнительных доходов. Второй - поступление в порядке расчетов за отгруженную продукцию, выполненную работу, оказанные услуги.

 Многообразие функций векселя предполагает дифференцированное отражение в бухгалтерском учёте и отчётности операций, связанных с его обращением. При этом могут быть задействованы как балансовые, так и забалансовые счета. Основные методические принципы ведения бухгалтерского учёта операций, связанных с обращением векселей, заложены в Плане счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению.

В настоящее время учёт расчётов с использованием векселей часто ведётся по упрощённой схеме на тех же счетах, на которых отражаются расчёты без использования векселей. Выделение расчётов с использованием векселей осуществляется в аналитическом учёте.

Аналитический учет векселей выданных ведется в следующих разрезах:

·   векселя выданные, срок оплаты которых не наступил;

·   векселя, выданные с просроченным сроком оплаты.

Векселя в иностранной валюте также учитываются в аналитическом учете обособленно.

При отражении в бухгалтерском учете расчетов товарными векселями следует выделить два основных момента:

– учет собственно факта получения или выдачи векселя;

– учет доходов по векселям.

Выданные векселя под приобретение различных ценностей отражают по Кредиту счета 60 «Расчёт с поставщиками и потребителями». На этих счетах задолженность, обеспеченная векселем, числится до момента её получения. По мере погашения задолженности по векселям она списывается с Дебета счета 60 «Расчёт с поставщиками и потребителями» с Кредита счетов по учёту денежных средств.

·   выдан поставщику собственный вексель

ДТ  10  Материалы

КТ 60 «Расчёт с поставщиками и потребителями» субсчет   «Векселя выданные»

При погашении собственного векселя сделайте запись:

·   погашен собственный вексель, ранее выданный поставщику

ДТ 60 «Расчёт с поставщиками и потребителями» субсчет «Векселя выданные»

КТ 51 «Расчетный счет»

Векселя с просроченным сроком оплаты отражаются в аналитическом учёте отдельно.

Организации, получившие векселя от покупателей, учитывают полученные векселя на счёт 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», субсчёт 3 «Векселя полученные». Оценка такого векселя производится по номинальной стоимости. При этом выручка от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) отражается по кредиту счета 46 «Реализация продукции( работ, услуг)» в полной сумме дебиторской задолженности, то есть с учетом причитающихся к уплате процентов:

·   продана продукция

ДТ 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», субсчёт 3 «Векселя полученные»

КТ 46 «Реализация продукции( работ, услуг)»

·   получен от покупателя простой вексель (Д/З погашена векселем)

ДТ 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», субсчёт 3 «Векселя полученные»

КТ 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»,

Оплата векселя сопровождается записями по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные»:

·   покупатель погасил вексель

ДТ  50 «Касса»,51 «Расчетный счет»,52 «Валютный счет»,

КТ 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», субсчёт 3   «Векселя полученные»

Если сумма фактически полученных денег или иного имущества окажется меньше той, которую организация должна получить по векселю, то возникшую разницу следует принимать к учету как операционный расход, обусловленный выбытием этой ценной бумаги:

Дт счета 81 «Использования прибыли»

Кт счета 46 «Реализация продукции ( работ, услуг)»

Кт счета 44 «Товары отгруженные»

Относительно порядка учета доходов по векселю, которые векселедержатель может получать или в виде дисконта (разница между номиналом векселя и суммой погашаемой им задолженности) или процентов, то здесь нормативные акты устанавливают различные правила для организаций-векселедателей и организаций-векселедержателей.

Проценты по векселю обычно включают в его номинальную цену. Если проценты по векселю оплачивают сверх номинальной суммы векселя, то их величину отражают по Кредиту счета 80 « Прибыли и убытки» и Дебету 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками».

При включении процентов по векселю в его номинальную цену операция учета (дисконта) векселей отражается организацией-векселедержателем по номинальной стоимости векселей по Кредиту 90 «Краткосрочные кредиты банков») или Кредиту 92 «Долгосрочные кредиты банков » и Дебету 50 «Касса»; 51 «Расчетный счет» ; 52 «Валютный счет» в фактически полученных суммах, а также счета 80 « Прибыли и убытки» на сумму учетного процента, уплаченного банку. При этом задолженность по расчетам с покупателями, обеспеченная векселями, продолжает учитываться по счетам дебиторской задолженности (счет 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» и др.).

До наступления срока оплаты по векселю организация-векселедержатель может получить в банках ссуды под вексель.

При невыполнении векселедателем или другим плательщиком долговых обязательств организация-векселедержатель обязана возвратить полученные в результате дисконтирования векселей денежные средства банку. Перечисленные средства списываются с Кредита 51 «Касса»; 52 «Расчетный счет», в Дебет 90 «Краткосрочные кредиты банков». Просроченные обязательства по векселям остаются на счетах учета дебиторской задолженности.

А теперь рассмотрим на примере, как отражаются в учете векселедателя и векселедержателя операции по выдаче и получению простого товарного векселя.

Пример. ООО «Туран» приобрело у ОАО «Тех Хаус» его продукцию или товары  – выключатели на сумму 24 млн. манат (в том числе НДС – 4 млн. манат).

Себестоимость выключателей, по которой они числились в учете ОАО «Тех Хаус», составила 10 млн. манат. В обеспечение поставки ООО «Туран»  выдало простой вексель на 30 млн. манат. По истечении срока вексель предъявлен к погашению и оплачен в безналичном порядке. ОАО «Тех Хаус» определяет выручку «по оплате».

Учет у векселедателя

Бухгалтер ООО «Туран» при получении выключателей и выдаче векселя делаются следующие проводки:

ДЕБЕТ 41

20 млн. манат (24 - 4). Оприходованы выключатели, поступившие от поставщика;

КРЕДИТ 60


ДЕБЕТ 19

4 млн. манат. Учтен налог на добавленную стоимость, указанный в первичных документах

КРЕДИТ 60


ДЕБЕТ 60

30 млн. манат. Выдан вексель в оплату поставленных товаров.

КРЕДИТ 60, с/с «Векселя выданные»


ДЕБЕТ 41

6 млн. манат. Учтена в первоначальной стоимости разница между суммой выданного векселя и ценой выключателей.

КРЕДИТ 60

После оплаты векселя сделайте запись:

ДЕБЕТ 60, с/с «Векселя выданные»

30 млн. манат. погашен собственный вексель, ранее выданный поставщику.

КРЕДИТ 51


ДЕБЕТ 68,  «Расчёты с бюджетом»

4 млн. манат. погашен налог на добавленную стоимость.

КРЕДИТ 19


Учет у векселедержателя.

Бухгалтер ОАО «Тех Хаус» при отгрузке выключателей и получении векселя должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 62

24 млн. манат. Отражена задолженность покупателя на сумму отгруженной продукции.

КРЕДИТ 46 «Реали- зация продукции»


ДЕБЕТ 46 «Реали- зация продукции»

4 млн. манат. Начислен с реализации налог на добавленную стоимость.

КРЕДИТ 19  «­НДС»


ДЕБЕТ 46 «Реали- зация продукции»

10 млн. манат. Списана себестоимость реализованной продукции.

КРЕДИТ 40 «Готовая продукция»


ДЕБЕТ 62 субсчет «Векселя полученные»

30 млн. манат. Отражена сумма векселя, полученного в оплату отгруженной продукции.

КРЕДИТ 62 «Расчёт с покупателями и заказчиками»


Дисконт и проценты, начисленные по товарным векселям, должны включаться поставщиком в состав выручки от реализации продукции:

ДЕБЕТ 62 субсчет «Векселя полученные»

6 млн. манат. Отражена сумма дисконта по векселю.

КРЕДИТ 46 «Реали- зация продукции»


ДЕБЕТ 68,  «Расчёты с бюджетом»

4 млн. манат. погашен налог на добавленную стоимость.

КРЕДИТ 19


После того как ООО «Туран» погасит вексель, бухгалтер ОАО «Тех Хаус» должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 51

30 млн. манат. Покупатель погасил собственный вексель.

КРЕДИТ 62 субсчет «Векселя полученные»

 

Предприятие может приобретать векселя в банке как объект финансовых вложений. В дальнейшем их можно погасить, реализовать до наступления сроков погашения, а также произвести векселем расчет за товары (работы, услуги). Рассмотрим эти операции.

Приобретение векселя учитывается как приобретение ценной бумаги (на сумму фактических затрат):

1)       Дебет 08 «Капитальные вложения

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

2)       Дебет 58 « Краткосрочные финансовые вложения»

Кредит 08 «Капитальные вложения

3)       Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 51 «Расчетный счет»

Погашение векселя отражается проводками:

· на сумму векселя по номиналу (если вексель беспроцентный)

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

 Кредит 48 «Реализация прочих активов»-

· списывается учетная стоимость векселя

2)Дебет 48 «Реализация прочих активов»

 Кредит 58 « Краткосрочные финансовые вложения»

· выявляется финансовый результат

3)Дебет 48 «Реализация прочих активов» (80 «Прибыли и убытки»)

 Кредит 80 «Прибыли и убытки» (48 «Реализация прочих активов»)

· оплачивается вексель

4)Дебет 51 «Расчетный счет»

 Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Реализация векселя до наступления сроков погашения отражается в таком же порядке, как погашение векселя.

Рассмотрим на примере, как учитываются финансовые векселя.

Пример. ЗАО «АЗАД » 10 апреля 2001 года приобрело вексель номинальной стоимостью 10 000 тысяч манат с дисконтом 25 процентов, то есть за 7500 тысяч манат. 15 август 2001 года вексель был продан за 8000 тысяч манат.

В учете ЗАО «АЗАД » покупка векселя была отражена так:

· оприходован вексель по стоимости приобретения 7500 тысяч манат (10 000 -10 000 х25%)

ДТ 58 «Краткосрочные финансовые вложения»

КТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

· оплачен вексель 7500 тысяч манат

ДТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

КТ 51 «Расчетный счет»

15 августа 2001 года бухгалтер ЗАО «АЗАД » сделал записи:

· отражена задолженность покупателя за реализованный вексель 8000 тысяч манат

ДТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

КТ 48 «Реализация прочих активов»

· списана на реализацию учетная стоимость векселя 7500 тысяч манат

ДТ 48 «Реализация прочих активов»

КТ 58 «Краткосрочные финансовые вложения»

· поступила оплата от покупателя векселя  8000 тысяч манат

ДТ 51 «Расчетный счет»

КТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

· определен финансовый результат от продажи векселя (прибыль) 500 тысяч манат (8000 - 7500).

ДТ 48 «Реализация прочих активов»

КТ 80 «Прибыли и убытки»

Как уже было сказано, доход по векселю, как правило, выплачивается векселедержателю за отсрочку погашения задолженности за товары. И, следовательно, на момент выдачи векселя, в соответствии с принципом временной определенности фактов хозяйственной деятельности и п. Доход по нему в виде разницы между номиналом и суммой погашаемой задолженности должен быть зафиксирован по дебету счета 31 "Расходы будущих периодов".

Таким образом, при отражении в бухгалтерском учете фактов выдачи векселя на сумму причитающихся к выплате доходов по нему составляется запись:

· на разницу между номиналом и суммой погашаемой векселем задолженности без НДС

Дебет 31 «Расходы будующих периодов»

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Векселя выданные"

· на сумму НДС, относящегося к выплачиваемому доходу по векселю

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Векселя выданные"

Если доход по векселю выплачивается в виде процентов, суммы процентов без НДС напрямую списываются в дебет счета "Прибыли и убытки".

Относительно порядка отражения дохода по векселю в бухгалтерском учете организации-векселедержателя инструкция по применению плана счетов устанавливает специальные правила, в большей степени отвечающие требованиям принципа консерватизма (осторожности) и нормам налогового законодательства, чем принципу временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Согласно этому принципу, если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись:

·   на сумму погашения задолженности

Дебету 51 «Расчетный счет» (52 «Валютный счет»)

Кредит 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками».

·   на величину процента

Дебету 51«Расчетный счет» (52 «Валютный счет»)

Кредит 80 "Прибыли и убытки"

Таким образом, начисление причитающихся к получению по векселю дохода и/ или процентов до фактического получения денег по нему не производится.

 Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть описаны в Книге учета ценных бумаг. В организации должны быть заведены Книга регистрации векселей и Книга движения векселей, которая сброшюрована, пронумерована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера. В этой книге отражается приход и выбытие всех векселей. Кроме этого, на каждый вексель оформляется акт приема-передачи (см. приложение).

Основанием для принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету является:

· по ценным документарным бумагам — договор на приобретение ценной бумаги, акт приема-передачи ценной бумаги;

· по бездокументарным ценным бумагам — выписка со счета "Депо";

· при приобретении права требования — договор, акт уступки права требования, прочие документы.

Книга учета ценных бумаг выглядит следующим образом:

Наименование эмитента

Номинальная цена ценной бумаги

Покупная стоимость

Номер, серия

Общее количество

Дата покупки

Дата продажи










Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы.

Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.

В случае ведения Книги учета ценных бумаг с помощью средств вычислительной техники результатная информация может формироваться в виде выходного документа на машиночитаемых носителях. Распечатка информации с машиночитаемых носителей осуществляется по мере необходимости или требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законом Азербайджанской Республики, суда и прокуратуры, но не реже одного раза в год.

Кроме того, возможно, оформлять операции с векселями еще и следующим образом:

1. Оформление договоров на само действие с векселем: (договор купли-продажи, договора поручения, договор комиссии);

2. Акт приема-передачи векселя;

3. При погашении векселя – расписку плательщика.

Кроме того, некоторые эмитенты требуют регистрации всех индоссаментов в специализированных отделах.

В заключении хотелось бы отметить, что участники вексельных расчетов за товары испытывают определенные трудности при отражении этих операций в бухгалтерском учете. Это объясняется, прежде всего тем, что отсутствует достаточно четко и полно разработанная нормативная база такого учета. Даже имеющиеся в распоряжении бухгалтеров документы, относящиеся к описанию бухгалтерских проводок по операциям с векселями, требуют внесения в них соответствующих корректировок.

Хотелось бы отметить и другую разновидность дaнной классификации ценных бумаг – денежные сертификаты.

Денежные сертификаты – это всякий документ, право требования по которому может уступаться одним лицом другому, одновременно являющийся обязательством банка по выплате размещенных у него депозитов. Этот документ должен именоваться депозитным сертификатом, а аналогичный, являющийся обязательством банка по выплате размещенных у него сберегательных вкладов, - сберегательным сертификатом.

Депозитарный или сберегательный сертификат – это письменное свидетельство банка-эмитента о вкладе денежных средств, удостоверяющее право вкладчика, именуемого бенефициаром, или его правопреемника на получение по истечении установленного срока суммы депозита (вклада) и процентов по нему.

Депозитные и сберегательные сертификаты в Азербайджанской Республике могут быть выпущены как в разовом порядке, так и сериями только банками.

Сертификаты могут быть именными и на предъявителя. Они не могут служить расчетными и платежными средствами за проданные товары или оказанные услуги.

Денежные расчеты по купле-продаже депозитных сертификатов, выплате сумм по ним, могут осуществляться только в безналичном порядке.

Сберегательные сертификаты выданются физическим лицам, а депозитный –юридическим. Депозитные и сберегательные сертификаты являются срочными ценными бумагами. Срок обращения по депозитным и сберегательным сертификатам (с даты выдачи сертификата до даты, когда владелец сертификата получает право востребования депозита или вклада по сертификату) ограничивается конкретным сроком.

В случае, если срок обращения в сертификате не оговорен или срок получения депозита или вклада по сертификату просрочен, то такой документ считается документом до востребования. В этом случае банк несет обязательство по такому сертификату и должен оплатить указанную в нем сумму немедленно по первому требованию владельца. К тому же следует отметить, что банк не обязан возвращать деньги при досрочном предъявлении к оплате срочного сертификата, если иное не предусмотрено условиями выпуска сертификата.

Ставка процента по сертификату указывается в условиях выпуска сертификата и не изменяется в зависимости от времени приобретения сертификата. Причем, право требования по сертификату на предъявителя осуществляются простым вручением этого сертификата.

Депозитные сертификаты, приобретенные предприятием в учреждениях банков Азербайджана, учитываются на счете «Специальные счета в банках» субсчет «Депозитные сертификаты». Аналитический учет  сертификатов ведется в карточках, открываемых по каждому банку, выдавшему сертификат, и срокам изъятия вкладов. Депозитные сертификаты являются разновидностью депозитных счетов и отражаются в бухгалтерском учете проводками:

·   приобретение депозитного сертификата

Дебет счет 55 «Специальные счета в банках» субсчет «Депозитные сертификаты»

Кредит 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»

·   сумма сертификата

Кредит счет 55 «Специальные счета в банках» субсчет «Депозитные сертификаты»

·   % по сертификату при его сдаче

Дебет «Расчетный счет», «Валютный счет».

Кредит 48 «Реализация прочих активов»

Пример. ООО «Хазар» 01/07/2002 купило депозитные сертификаты АО «Атабанк» на сумму 100 млн. манат. Срок 1 год , ежегодный процент 12% . Процентный доход уплачивается вместе с суммой сертификата.

·   покупка отражается

Дт 55 «Специальные счета в банках» субсчет «Депозитные сертификаты»

Кт 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» - 100 млн. манат;

· На 31/12/2003 года признается и начисляется доход за 2003 год 100 млн. манат х 12%  х12 месяцев / 6 месяцев = 6 млн. манат.

Дт 83 «Доходы будущих периодов»

Кт 48 «Реализация прочих активов»  - 6 млн. манат.

· На 30/06/2003 ООО «Хазар» получает основную сумму;

Дт 51 «Расчетный счет»

Кт 55 «Специальные счета в банках» субсчет «Депозитные сертификаты» -100 млн.манат .

· Выплачивается проценты 12 млн. манат  ( 100 млн х 12%)

Дт 51 «Расчетный счет» - 12 млн. манат.

Кт 83 «Доходы будущих периодов» - 6 млн. манат

Кт 80 « Прибыли и убытки»- 6 млн. манат.

· Начисленный доход по % сертификата признается как доход 6 млн. манат.

Дт 48  «Реализация прочих активов» 

Кт 80 « Прибыли и убытки»


Данный вид ценных бумаг в настоящее время применяется банками  и только в единичных случаях. Хотелось бы отметить, что развитие данного сектора, возможно, усилится с будущем, так как в Азербайджане наблюдается тенденция роста объема депозитов и сбережений и укрепляется доверие к банковской системе страны.


2.4 Направления совершенствования учета ценных бумаг.

 

К краткосрочным инвестициям относятся те, которые могут быть легко реализованы и которые инвестор собирается реализовать в течение года. К долгосрочным относятся инвестиции при следующих условиях. Инвестирование происходит на срок более года, с целью получения прибыли, влияния или в случае, когда вложения в какое-либо производство, осуществляемое третьей стороной, более выгодно, чем самостоятельное производство. Такое деление финансовых вложений было составной частью общей концепции учета активов, подразделявшей их на текущие (краткосрочные) и не текущие (долгосрочные).

Для разных видов финансовых вложений (предоставленных займов, если предприятие не относит их к торговым вложениям; финансовых вложений, удерживаемых до погашения; финансовых вложений, справедливую стоимость которых невозможно достоверно определить; прочих финансовых вложений) международными стандартами предусмотрен соответствующий вид и методы оценки (по справедливой стоимости (рыночной, на основе дисконтирования), по амортизированной стоимости). Такой подход позволяет отразить наиболее справедливую стоимость активов в балансе. Для не рыночных ценных бумаг местными стандартами вообще не предусмотрена переоценка.

В настоящее время активно идет процесс глобализации финансовых рынков. В рамках этого процесса вводится в обращение евро, развивается рынок американских депозитарных расписок (АДР), строятся планы восьми крупнейших европейских бирж образовать единый европейский рынок торговли наиболее ликвидными акциями. В связи с таким развитием международных финансовых отношений инвесторы на международных рынках предъявляют повышенные требования к раскрытию информации, к прозрачности и детальности финансовых отчетов компаний. Национальные стандарты ведения учета и оставления отчетности довольно сильно различаются. Предприятие, прибыльное по стандартам одной страны, может оказаться убыточным по стандартам другой страны. Поэтому идет разработка и внедрение международных стандартов оценки, бухгалтерского учета и аудиторской деятельности. Основная цель внедрения международных стандартов -обеспечение участников рынка сопоставимой информацией друг о друге. Переход Азербайджана к рыночной экономике и участие на международных рынках также требуют реформирования бухгалтерского учета. Международный капитал, направляемый в ценные бумаги ведущих местных предприятий пока крайне мал. Причин много, но одной из главных является плохая информационная прозрачность местного фондового рынка. В то время как для участия на рынке капитала, как на мировом так и на внутреннем, бухгалтерский учет должен отражать деятельность компании так, чтобы пользователи финансовой отечности могли оценивать активы и обязательства, динамику акционерной стоимости, считать реальные денежные потоки, анализировать управленческие решения. Процесс реформирования бухгалтерского учета в Азербайждане уже идет не первый год. Местный бухгалтерский учет, до последнего времени был нацелен на удовлетворение интересов налоговых органов, а не инвесторов.

Читая финансовую отчетность местной компании сегодня, невозможно дать объективную оценку ее финансового состояния и развития. Необходимость продолжения реформ очевидна. Уже 2002 году началась разработка стандартов (положений) по бухгалтерскому учету – аналогов  западных стандартов. За основу новых стандартов решено принять международные стандарты.

В настоящее бухгалтерский учет еще достаточно сильно ориентирован на цели налогового учета. В налоговом законодательстве существуют ссылки на данные бухгалтерского учета. Поэтому бухгалтеры часто сознательно искажают данные бухгалтерского учета для уменьшения налогооблагаемой базы и не заинтересованы в достоверном отражении данных. Кроме того отсутствует система принудительного исполнения законодательства по бухгалтерскому учету. Единственным контролирующим органом является налоговая инспекция. Аудиторская деятельность пока не справляется с задачей обеспечения верного ведения бухгалтерского учета на всех предприятиях. Переход на международные стандарты в разных странах осуществляются по разному.

Проблем очень много и на рынке ценных бумаг и в регулировании бухгалтерского учета, но надо стремиться к соответствию международным требованиям.

В связи с этим, можно считать, что возможными направлениями совершенствования учета ценных бумаг является:

 Первое, делить капитальное финансовые вложения, учитываемые на 08 «Капитальное вложения» счете на 1)торговые ценные бумаги; 2)ценные бумаги, удерживаемые до погашения 3)ценные бумаги в наличие для продажи. Это позволит местному и иностранному инвестору увидеть и оценить содержание портфеля компании, предоставляющей отчетность.

Второе, в учете ценных бумаг является первоначальная и последующая оценка. В международных стандартах после долгих дискуссий зафиксировали революционно новый подход к оценке финансовых вложений по справедливой стоимости. Это позволит получать наиболее достоверную информацию о финансовых вложениях и связанных с ними финансовых результатах компании. Местными компаниями в отчетности раз в год котирующиеся на рынке ценные бумаги отражаются по наименьшей стоимости - себестоимости или рыночной стоимости. Не котирующиеся на рынке ценные бумаги отражаются по стоимости фактического приобретения, со временем их стоимость становится искаженной и теряет полезность для читателя финансовой отчетности. В рамках процесса конвергенции с международными стандартами необходимо также ввести в местное законодательство положение об оценке ценных бумаг по справедливой стоимости. В финансовой отчетности необходимо более подробное отражение информации о финансовых вложениях, иначе информация, представленная в отчетности, теряет свою полезность. Так в балансе и в отчете о прибылях и убытках необходимо показывать финансовые вложения в разрезе по категориям в соответствии с МСФО. К финансовым отчетам должны прилагаться пояснения: о наличие в составе финансовых вложений необычных вложений, оцениваемых особенным образом, о переводах финансовых вложений из одной категории в другую, об обременении ценных бумаг.

Третье, решение одной из проблем, связанных с учетом ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг. Они проводят сделки с акциями с указанием цен в валюте, а  платеж по которым происходит в манатах по курсу на момент оплаты (при сделках в торговых системах). Типичным условием сделки купли-продажи акций является предварительная поставка. При предварительной поставке продавец сначала предъявляет покупателю уведомление об операции по лицевому счету в реестре акционеров (депозитарии). Покупатель, убедившись, что акции переведены на его имя, оплачивает их. Покупатель должен оприходовать акции в день, когда он получил подтверждение своих прав на акции, и в этот же день отразить обязательства по их оплате (задолженность в манатах по курсу на этот день). Продавец, в свою очередь, обязан отразить выручку по курсу на день перехода прав на акции, а деньги им будут получены позже. В результате у него в учете может возникнуть курсовая разница между суммой задолженности за акции на день ее возникновения и суммой фактического платежа. Положения по БУ должны регламентировать порядок учета курсовых разниц в торговле ценными бумагами. Поэтому в данном случае надо руководствоваться общими принципами учета, действующими для всех организаций. Курсовые разницы отражались на счете «Прибыли и убытки» как вне реализационные доходы и расходы.

      Четвертое, решение автоматизации учета ценных бумаг. Местные профессиональные участники рынка ценных бумаг ведут два вида бухгалтерского учета. Первый вид -учет в соответствии с требованиями местного налогового и бухгалтерского законодательства. Второй вид - внутренний учет в соответствии с требованиями специализированных государственных органов, регулирующих деятельность с ценными бумагами. Автоматизация общего бухгалтерского учета в Азербайджана  развилась за последние годы

Итак, если решить проблемы как минимум в этих направлениях, можно достичь хотя бы первоначальных позиций для дальнейшего, более интенсивного совершенствования и приведения в соответствие с международными стандартами учет операций с ценными бумагами.

Глава III. Современное состояние и проблема совершен- ствования аудиторских проверок операций с ценными бумагами.

3.4   Основные элементы методики аудиторской проверки операций с ценными бумагами .


В данном параграфе давайте рассмотрим основные направления аудиторской проверки операций с ценными бумагами.

Операции с ценными бумагами постепенно становятся одним из основных направлений деятельности организаций. Вот почему так важен их тщательный аудит. Однако именно при операциях с ценными бумагами возникают риски, связанные с принятием ошибочных управленческих решений, незаконными манипуляциями с ценными бумагами, непредвиденными экономическими последствиями. Операции с ценными бумагами находят свое отражение в балансе организации и во вне балансовом учете.

Целью аудиторской проверки операций с ценными бумагами является подтверждение:

- достоверности бухгалтерской и финансовой отчетности по торговым, инвестиционным и депозитарным операциям банка с ценными бумагами и резервам под возможное обесценение ценных бумаг;

- соответствия совершенных торговых, инвестиционных и депозитарных операций с ценными бумагами и операций по формированию и использованию резерва под возможное обесценение ценных бумаг действующему законодательству и нормативным актам.

Эти цели определяют постановку задач перед аудиторской проверкой операций с ценными бумагами. К ним можно отнести анализ торгового, инвестиционного портфелей ценных бумаг и портфеля участия по результатам аудиторской проверки организации, в том числе:

· определение правильности и достаточности сформированного резерва под возможное обесценение ценных бумаг;

· анализ политики, проводимой организацией, по операциям с ценными бумагами, с точки зрения выявления ситуации, угрожающей интересам кредиторов, дилеров и брокеров и клиентов кредитной организации;

· проверка соответствия осуществляемых организацией операций с ценными бумагами действующему законодательству и нормативным актам, а также политике самой организации;

· подтверждение достоверности отражения операций с ценными бумагами в бухгалтерском учете по балансовым и внебалансовым счетам, анализ постановки, восстановления и ведения бухгалтерского учета;

· анализ влияния операций с ценными бумагами на финансовое состояние организации;

· консультирование по вопросам законодательства по ценным бумагам; обучение сотрудников банка правильному осуществлению операций с ценными бумагами.

Кроме перечисленных общих задач можно выделить частные задачи, стоящие перед аудитом отдельных видов ценных бумаг.

Так, главная задача аудита долговых обязательств - проверить правильность учета долговых обязательств по соответствующим балансовым и внебалансовым счетам, по срокам и суммам. Также порядок начисления процентов или купонов, правильность расчета этих сумм, своевременность отражения на соответствующих счетах дохода или расхода в зависимости от сроков их погашения: досрочно или в срок, по цене ниже номинальной, по номиналу или по цене выше номинала, правильность ведения вне балансовых счетов.

Главной задачей аудита активных балансовых операции с векселями является проверка правильности учета векселей по суммам, срокам, а также правильность и своевременность создания резерва на возможные потери, погашения и переоформления векселей.

Важнейшим задачей аудита вложений банка в ценные бумаги является проверка правильности отражения операций и затрат по ним в зависимости от вида портфеля ценных бумаг: торгового, инвестиционного и портфеля участия.

При аудите операций с ценными бумагами используется целый ряд различных документов, которые являются источниками данных для проведения аудиторской проверки этих операций. Эти документы можно было бы разделить на 4 группы.

В первую группу входят нормативные документы  - постановления, законы, касающиеся деятельности с ценными бумагами.

Ко второй группе нормативных документов относится положения, правила, инструкции, указания, письма, методические рекомендации и другие документы, подготовленные и утвержденные соответствующими органами исполнительной власти, имеющие прямое отношение к операциям организации с ценными бумагами.

К третьей группе документов можно отнести ряд внутренних документов, касающихся деятельности организации в области ценных бумаг и подготовленные непосредственно самой организацией

Качество данных документов во многом говорит об уровне работы организации с ценными бумагами. В том случае, если указанные документы составлены недостаточно профессионально или формально, или вообще отсутствуют, то аудитор должен отнестись с особым вниманием и особой ответственностью к проверке такой организации, поскольку в этом случае вероятность разного рода нарушений резко возрастает.

К четвертой группе документов необходимо отнести те документы, на основе которых аудитор проводит проверки в организации. Это:

· копия отчета о последней аудиторской проверки;

· план аудиторской проверки, согласованный с руководством организации;

· методические разработки, подготовленные аудиторской организацией по проверке операций с ценными бумагами;

· перечень материалов, который должна предоставить аудитору организация, для ознакомления, при проведении проверки ценных бумаг и операций с ними;

· специально подготовленные бланки и формы для сбора аудиторских доказательств.

Анализируя все приведенные выше документы можно сделать вывод, что документы, относящиеся к первой группе, остаются долгое время без каких либо изменений, поскольку внесение в них изменений требует прохождение через законодательный орган республики соответствующих поправок.

Что касается второй группы нормативных актов, подготавливаемых соответствующим органом исполнительной власти, то они довольно часто корректируются самим же органом. 

Документы, относящиеся к третьей группе, готовятся непосредственно самой организацией, и хотя и создаются на основе общей нормативной базы, тем не менее, иногда имеют и значительные отличия. Поэтому, при проведении проверки, аудитор должен внимательно ознакомится с ними.

Четвертая группа документов нигде и никак не регламентируется. Аудиторские фирмы, имеющие большой опыт работы, как правило, снабжают своих аудиторов необходимым пакетом рабочих документов, облегчающих им проведение проверки. Список этих документов, приведенный выше, может меняться в зависимости от опыта аудиторов.

Юридическое значение имеет классификация ценных бумаг. В ниже представленной таблице показана классификация ценных бумаг по субъектам прав, удостоверенных  ею:

Классификационная группа

Принадлежность прав

Передача прав

Ценная бумага на
предъявителя

Предъявителю ценной бумаги

Вручение ценной бумаги

Именная ценная бумага

Лицу, названному в
ценной бумаге

Осуществляется в порядке,
установленном для уступки требования (цессии)

Ценная ордерная
бумага

Лицу, названному в ценной бумаге. По его распоряжению может быть назначено другое
уполномоченное лицо

Осуществляется путем совершения на этой бумаге
передаточной надписи -
индоссамента


Как было отмечено выше, форма фиксации прав по ценной бумаге бывает документарная и бездокументарная.

При документарной форме владельца устанавливают на основании предъявления оформленного надлежащим образом сертификата ценной бумаги или, в случае депонирования такового, на основании записи по счету депо. Поэтому, аудитор должен потребовать представления ему всех сертификатов акций или выписок по счетам депо.

При бездокументарной форме владелец устанавливается на основании записи в системе ведения реестра владельцев ценных бумаг или, в случае депонирования ценных бумаг, на основании записи по счету депо. . Поэтому, аудитор должен потребовать представления ему реестра или выписок по счетам депо.

Далее аудитор должен проверить правильность оформления первичных документов по учету ценных бумаг. Следует отметить, что при проверке оформления первичных документов аудитору следует учесть то, что сама ценная бумага - строго формальный документ, ее форма и обязательные реквизиты должны соответствовать требованиям, установленным законодательством для каждого из определенных видов ценных бумаг. Отсутствие хотя бы одного из обязательных реквизитов ценной бумаги,  или несоответствие ценной бумаги установленной для нее форме, влекут ее недействительность. Поэтому аудитор должен провести как проверку бланков ценных бумаг на полноту, наличие и правильность всех реквизитов, так и арифметическую проверку первичных документов, используемых при оформлении операций.

Подытоживая вышесказанное, следует выделить следующие основные элементы аудиторской проверки:

1.   проверка правильности отнесения актива организации к ценным бумагам и выбора методики учета;

2.   проверка оформления первичных документов;

3.   проверка правильности оценки ценных бумаг;

4.   проверка правильности проведения инвентаризации ценных бумаг;

5.   проверка правильности отражения операций по прибытию и выбытию ценных бумаг;

6.   проверка аналитического учета;

7.   проверка операций по образованию резерва под обесценение вложений в ценные бумаги;

8.   Проверка формирования и достоверности финансовой отчетности;

9.   оценка эффективности организации работы с ценными бумагами и операций по ним.

Итак, взяв за основу все выше перечисленные процедуры можно подготовить план работы аудитора. В зависимости от сложности и объема работы организация может привлечь для проведения данных работ внешних аудиторов и консультантов.

Охват всех аспектов операций с ценными бумагами при проведении аудиторской проверки позволит составить более достоверную отчетность как для внутренних, так и для внешних пользователей, создаст основу для принятия правильных деловых и управленческих решений и реально оценивать свои операции с ценными бумагами.


3.2. Аудиторская проверка обращения ценных бумаг .

 

В соответствии с определением, данным в научной экономической литературе, обращение ценных бумаг – это заключение гражданско-правовых сделок, влекущих переход прав собственности на ценную бумагу. Это значит, что при аудиторской проверки обращения необходимо обращать внимание на оформление документации при покупке и продаже ценной бумаги, а также отражение данных операций в бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В данной работе аудитор должен руководствоваться Положениями Государственного Комитета по Ценным Бумагам, Гражданским кодексом и рядом соответствующих законов и нормативных актов исполнительных органов власти.

Следует отметить, что для проверки правильности отражения поступления и выбытия ценных бумаг аудитор должен проверить использование организацией для отражения этих операций регистры синтетического учета по счетам "Долгосросные( краткосрочные) вложения", "Реализация прочих активов" и правильность определения финансового результата по данным операциям.

Аудитор должен убедиться, что организация соблюдает требования методологии учета и отражает фактические затраты, формирующие сумму финансовых вложений в ценные бумаги, на счете  "Долгосросные( краткосрочные) вложения".

Аудитор должен проверять, не принимаются ли в качестве дополнительных затрат, увеличивающих стоимость финансовых вложений, затраты, произведенные организацией после принятия ценных бумаг к учету.

Далее, аудитор должен провести проверку правильности оценки стоимости ценной бумаги. Финансовые вложения принимаются  к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. Фактические затраты на приобретение ценных бумаг включают:

· суммы, уплачиваемые по договору продавцу;

· суммы, уплачиваемые специализированным организациям или иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг;

· вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги;

· расходы на уплату процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету;

· иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

Фактические затраты, формирующие учетную стоимость ценных бумаг, отражают по дебету соответствующего счета. Аудитор проверяет состав затрат, связанных с приобретением ценных бумаг, правомерность включения этих затрат в стоимость финансовых вложений, документальное подтверждение этих затрат.

Оценка принятых к учету ценных бумаг может меняться. В этом случае аудитор проверяет правильность произведенных расчетов и достоверность оценки ценных бумаг на отчетную дату.

Для подтверждения достоверности данных бухгалтерской отчетности и бухгалтерского учета аудитор проверяет правильность проведения инвентаризации ценных бумаг.

Особенностью инвентаризации финансовых вложений является проверка не только фактического наличия ценных бумаг, но и правильности оценки ценных бумаг, т.е. фактических затрат, формирующих их стоимость, по которой они приняты к учету.

В ходе проверки он устанавливает:

· соблюдает ли организация требования законодательства;

· установлены ли сроки проведения инвентаризации ценных бумаг в приказе об учетной политике, и соблюдаются ли эти сроки;

· правильность оформления инвентаризационных документов (использует ли организация унифицированные формы инвентаризационных описей, обеспечены ли полнота и точность внесения в описи данных о фактическом наличии ценных бумаг при хранении их в кассе организации и т.д.).

При хранении ценных бумаг в специальных организациях (банках, депозитариях, специализированных хранилищах) инвентаризация заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.

В инвентаризационных описях должны быть указаны эмитенты, название ценной бумаги, серия, номер, номинальная и фактическая стоимость, сроки погашения и общая сумма.

Материалы инвентаризации аудитор использует при проверке своевременности и полноты отражения в бухгалтерском учете доходов, полученных по ценным бумагам.

Аналитический учет по счетам Специальные счета в банках, " Долгосросные( краткосрочные)  вложения",  «Краткосрочным займам» и «Долгосрочным займам» ведется по видам ценных бумаг. Аудитор по рабочему плану счетов знакомится с перечнем счетов и субсчетов, используемых организацией для учета ценных бумаг, оценивает, насколько построение аналитического учета обеспечивает получение информации о ценных бумагах.

Организации могут хранить ценные бумаги в кассе или в депозитарии. При хранении ценных бумаг в депозитарии они продолжают числиться в бухгалтерском учете организации с указанием в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на хранение. В этом случае аудитору должен быть представлен депозитарный договор (договор о счете депо) между депозитарием и депонентом, регулирующий их отношения. В договоре должен быть однозначно определен его предмет - предоставление услуг по хранению сертификатов ценных бумаг или учету прав на ценные бумаги, а также указаны:

· порядок передачи депонентом депозитарной информации о распоряжении депонированными в депозитарии ценными бумагами депонента;

· срок действия договора;

· размер и порядок оплаты услуг депозитария, предусмотренных договором;

· форма и периодичность отчетности депозитария перед депонентом;

· обязанности депозитария.

Так как вложения в ценные бумаги является активом для организации, то значит есть вероятность их обесценения и появления убытков по нему. Поэтому должен быть затронут вопрос проверки операций по образованию резерва под обесценение вложений в ценные бумаги :

В данном этапе, аудитор должен проверить документы, подтверждающие расчетную стоимость ценной бумаги, под которую создан резерв, проверяет выполнение условий устойчивого снижения стоимости ценных бумаг. Аудитор должен получить достаточные аудиторские доказательства того, что оценочное значение (именной таким является данный резерв) является достоверным в данный момент – для этого он проверяет процедуры расчета его величины.

Проверка первичных документов по учету финансовых вложений особенно важна, поскольку они определяют особый порядок перехода права собственности по ценным бумагам.

Для этого аудитор должен проверить реальность и правильность отражения в учете краткосрочных и долгосрочных финансовых вложений в ценные бумаги и уставные капиталы других предприятий. Аудитор должен убедиться в том, что финансовые вложения отражаются на соответствующих балансовых счетах и ведется раздельный учета различных по классификации ценных бумаг.

Далее, аудитор должен получить у организации регистры по учету финансовых вложений, проанализировать их состав и удостовериться в правильности данных, показанных в балансе на конец года, для чего сравнить учетные регистры с подтверждающими документами (сертификатами акций, облигаций, векселей, выписками из реестров акционеров, учредительными договорами, выписками по счетам депо и т. п.).

Для проверки соблюдения требований законодательства по обращению ценных бумаг аудитор должен убедиться в наличии всех необходимых документов и в правильности их оформления.

Если объем документов велик, то аудитор должен сделать выборку и проверить правильность оценки финансовых вложений и убедиться, что ценные бумаги приняты к учету в сумме фактически произведенных затрат.

Аудитор должен учесть особенности оценки и учета государственных ценных бумаг, акций и паев, не оплаченных полностью, вложений в акции других организаций, котирующиеся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется ( в случае образования резерва под обесценение ценных бумаг) и убедиться в том, что расходы, связанные с осуществлением и реализацией, погашением и.т. финансовых вложений, учитываются на соответствующих счетах и в себестоимость продукции не включаются (за исключением случая, когда проверяемая организация является профессиональным участником рынка ценных бумаг).

Цель проверки учета вкладов в уставные капиталы других организаций является нахождение доказательств правильности учета операций по передаче в качестве вкладов основных средств, товарно-материальных ценностей и прочего имущества организации.

Что бы убедиться в правильности отражения в учете предоставленных займов и в правильности отражения в учете вкладов (операций по передаче вкладов), предусмотренных договорами простого товарищества ( договора ми о совместной деятельности) аудитор должен проверить соответствие ведения учета операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, установленному порядку. В случае если проверяемой организации в соответствии с договором поручено осуществление бухгалтерского учета общего имущества товарищей убедиться в том, что учет указанного имущества осуществляется на отдельном ( обособленном ) балансе и что данные отдельного баланса в основной баланс организации не включаются.

При проверки правильности правильность учета операций с государственными ценными бумагами и прочим ценным бумагам аудитор проверяет правильность учета доходов по ним за проверяемый период. В случае, если для различного вида доходов предусмотрен различный режим налогообложения, аудитор должен убедиться в наличии раздельного учета таких доходов.

Проверяя правильность и своевременность учета доходов от прочих финансовых вложений, аудитор должен убедиться в том, что они правильно включены в расчет по налогу на прибыль организации.

И наконец, аудитор, удостоверяя эффективность самого управления с ценными бумагами, должен проверить результаты инвентаризации финансовых вложений на конец года и проанализировать эффективность осуществленных за год финансовых вложений.

Важнейшим этапом работы аудитора является проверка отражения результатов операций с ценными бумагами в бухгалтерском учете и достоверности составляемой организацией финансовой отчетности.

Поэтому аудитору необходимо убедиться, что информация о наличии и движении ценных бумаг организации попадает в соответствующие строки форм бухгалтерской отчетности.

В данной таблице указаны статьи бухгалтерского баланса и содержащаяся в них информация о ценных бумагах.

Строка формы отчетности

Информация о ценных бумагах

1.  

Долгосрочные финансовые вложения

Вложения в долгосрочные ценные бумаги

2.  

Краткосрочные финансовые вложения

Вложения в краткосрочные ценные бумаги

3.  

Денежные средства

Денежные средства в чековых книжках

4.  

Собственные акции, выкупленные у акционеров

Собственные акции, выкупленные у акционеров

5.  

Уставный капитал

Номинальная стоимость собственных акций

6.  

Займы и кредиты

Размещенные долгосрочные облигации

7.  

Займы и кредиты

Размещенные краткосрочные облигации

8.  

Задолженность перед участниками(учредителями) по выплате доходов

Суммы начисленных дивидендов

В данной таблице указаны статьи отчета о прибылях и содержащаяся в них информация о финансовом результате по операциям с ценными бумагами.

Строка формы отчетности

Информация о ценных бумагах

1.

Проценты к получению

Проценты по финансовым вложениям

2.

Проценты к уплате

Проценты по собственным долговым ценным бумагам


Отчисления в оценочные резервы

Величина резерва под обесценение ценных бумаг

В данной таблице указаны статьи отчета об изменениях капитала прибылях и содержащаяся в них информация о результатах по операциям с ценными бумагами.

Строка формы отчетности

Информация о ценных бумагах

1.

Дивиденды

Суммы начисленных дивидендов

2.

Увеличение капитала

Выпуск акций

3.

Уменьшение каптала

Выкуп акций

4.

Оценочные резервы

Величина резерва под обесценение ценных бумаг

В данной таблице указаны статьи отчета о движении денежных средств и содержащаяся в них информация о результатах по операциям с ценными бумагами.

Строка формы отчетности

Информация о ценных бумагах

1.

Денежные средства, направленные на выплату дивидендов, процентов

Выплаченные дивиденды и  проценты

2.

Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений

Выручка от продажи ценных бумаг

3.

Полученные дивиденды

Полученные дивиденды

4.

Полученные проценты

Полученные проценты


5.

Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений

Приобретение ценных бумаг


6.

Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг

Поступления от эмиссии акций

В данной таблице указаны пункты приложение к бухгалтерскому балансу и содержащаяся в них информация о имеющихся ценных бумагах.

Строка формы отчетности

Информация о ценных бумагах

1.

Раздел «Финансовые вложения»

Расшифровка вложений в долгосрочные и краткосрочные ценные бумаги

2.

Раздел «Дебиторская и кредиторская задолженность»

Облигационный заем


В данном параграфе я показал основную работу аудитора при проведении проверки обращения ценных бумаг. Но у разных аудиторов, в зависимости и от опыта и профессионализма, и от статуса и вида аудита проверка обращения ценных бумаг будет различной.


3.3. Совершенствование аудиторских проверок операций с

ценными бумагами


Объектом финансо­вых вложений для инвестора являются ценные бума­ги и предоставленные займы. Ценная бумага — это документ, удостоверяющий с соблюдением установ­ленной формы и обязательных реквизитов имущест­венные права, осуществление или передача кото­рых возможны только при его предъявлении

К ценным бумагам относятся: государственные и иные облигации, век­сель, чек, депозитный и сбе­регательный сертификаты, банковская сберега­тель­­ная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги, простое и двой­ное складское свидетельство, а также другие доку­менты, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу цен­ных бумаг.

При проверке правильности отнесения объек­тов к финансовым вложениям необходимо выяс­нить, обладает ли организация правами на ценную бумагу и соблюдает ли порядок передачи прав по ценным бумагам.

Юридическое значение имеет классификация ценных бумаг.

Таблица 4

Классификация ценных бумаг по субъектам прав, удостоверенных ценной бумагой

Классификационная

группа

Принадлежность

прав

Передача

прав

Ценная бумага на предъявителя

Предъявителю ценной бумаги

Вручение ценной бумаги

Именная ценная бумага

Лицу, названному в  ценной бумаге

Осуществляется в порядке, установ­лен­ном для уступки требо­вания(цессии)

Ценная ордерная бумага

Лицу, названному в ценной бумаге. По его распоряжению    мо­жет быть назначено дру­гое уполно­мочен­ное лицо

Осуществляется путем совершения на этой бумаге передаточной надписи - индоссамента


По форме фиксации прав, выраженных ценной бумагой, их подразделяют на документарные и без­документарные.

При документарной форме владельца устанавли­вают на основании предъявления оформленного над­лежащим образом сертификата ценной бумаги или, в случае депонирования такового, на основании записи по счету депо. Аудитору должны быть предъявлены сертификаты акций или выписка по счету депо.

При бездокументарной форме владелец уста­навливается на основании записи в системе веде­ния реестра владельцев ценных бумаг или, в случае депонирования ценных бумаг, на основании записи по счету депо. Аудитору должны быть представлены реестр или выписка по счету депо.

На методику учета финансовых вложений и от­ражение их в отчетности оказывает влияние клас­сификация финансовых вложений по видам и сро­кам погашения.

Таблица 5

Классификация финансовых вложений и ее влияние на методику учета.

Классификационный

признак

Классификационные

Группы

Организация учета финансовых вложении

По срокам

Долгосрочные финансовые вложения (когда установ­лен­ный срок погашения ценных бумаг превышает один год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года)

Учитываются на счете 06 "Долгосрочные финансовые вложения"


Краткосрочные финансовые вложения (когда установлен­ный срок погашения не пре­вы­шает одного года или вло­жения осуществлены без намерения получать, доходы по ним более одного года)

Учитываются на счете58 "Краткосрочные финансовые вложения"

По видам

Взносы в уставной (скла­доч­ный) капитал других органи­заций

Учитываются на субсчете 06-1 '"Паи и акции"


Вклады по договору  простого товарищества     на срок менее12 месяцев

на срок более12 месяцев

Учитываются на сче­тах: 58 субсчет «По договору » прос­того товари­щес­тва" 06 суб­счет "По договору простого товарищес­тва"


Приобретение облигаций, векселей и других ценных бумаг

Субсчет 06-2 "Облига­ции" Суб­с­чете 58-1 «Облигации и другие ценные бумаги»


Сберегательные сертификаты, депозитные сертификаты, чеки

Счет 55, субсчета "Сберегательные сер­ти­фикаты", "Депо­зит­ные сертификаты", "Чеки"


Предоставленные займы  

Субсчет 06-3 "Предо­ставленные займы"

Субсчет 58-3 "Пре­дос­тавленные займы"


При проверке оформ­ления первичных документов следует учесть, что сама ценная бумага — строго формальный доку­мент, ее форма и обязательные реквизиты должны соответствовать требованиям, установленным законодательством для определенных видов ценных бумаг. Отсутствие обязательных реквизитов ценной бумаги или несоответствие ценной бумаги установленной для нее форме влекут ее ничтожность. Поэтому аудитор должен провести как формальную проверку первичных документов, используемых при оформлении операции.

Проверка первичных документов по учету финансовых вложений особенно важна, поскольку они определяют особый порядок перехода права собственности по ценным бумагам.

В документах, на основании которых объекты финансовых вложений принимают к учету, должна быть указана цель приобретения и срок, в течение которого предполагается использовать этот объект.

Общие правила оценки финансовых вложений установлены в Законе "О бух­галтерском учете". По­ложения по ведению бухгалтерского учета и бухгал­терской отчетности в Азербайджане

При приобретении ценных бумаг по договору купли-продажи финансовые вложения принимают к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора.

При проверке аудитор руководствуется положе­ниями. Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами. Фактические затраты на приобретение ценных бумаг включают: суммы, уплачиваемые по договору продавцу; сум­мы, уплачиваемые специализированным организа­циями или иным лицам за информационные и консультационные услуга, связанные с приобрете­нием ценных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; расходы на уплату процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бух­галтерскому учету; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

Фактические затраты, формирующие учетную стоимость ценных бумаг, отражают по дебету счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Вло­же­ния в ценные бумаги". Аудитор проверяет состав затрат, связанных с при­обретением ценных бумаг, право­мерность включения этих затрат в стои­мость фи­нансовых вложений, документальное подтвержде­ние этих затрат.

Оценка принятых к учету финансовых вложе­ний, как правило, не меняется. Исключение составляют долговые ценные бумаги. Согласно Положения по ведению бухгалтерского учета и бух­галтерской отчетности по долговым ценным бумагам разрешается разницу между фактическими затратами на приобретение и номинальной стоимо­стью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты. В этом случае аудитор проверяет правильность произведенных расчетов и достоверность оценки долговых ценных бумаг на отчетную дату.

При получении ценных бумаг по договору да­рения (безвозмездно) их оценивают по рыночным ценам на дату приобретения.

Если финансовые вложения осуществляют в иностранной валюте, необходимо проверить эти операции на соответствие нормативным актам ва­лютного регулирования.

Аудитор проверяет, не переоценивают ли ден­ные бумаги со сроком погашения более одного года, так как переоценка и отражение курсовой раз­ницы производятся только по ценным бумагам, учитываемым в составе краткосрочных финансовых вложений, а также по денежным средствам на де­позитах, размещаемых организацией в установленном порядке.

Вклады в уставный капитал других организа­ций оценивают по стоимости, определенной в уч­редительном договоре. При передаче в счет вклада имущества организации необходимо проверить правильность отражения в учете разницы между до­говорной стоимостью финансовых вложений и сто­имостью переданного имущества.

Для подтверждения достоверности данных бухгалтерской отчетности и бухгалтерского учета аудитор проверяет правиль­ность проведения инвентаризации финансовых вложений. В ходе проверки он устанавливает:

·   установлены ли сроки проведения инвентари­зации финансовых вложе-

ний в приказе об учетной политике, и соблюдаются ли эти сроки;

· правильность оформления инвентаризацион­ных документов (исполь­зует ли организация унифицированные формы инвентаризационных опи­сей, обеспечены ли полнота и точность внесения в описи данных о фактическом наличии ценных бу­маг при хранении их в кассе организации и т. д.).

Если ценные бумаги хранят в организации, их инвентаризация проводится одновременно с инвен­таризацией денежных средств. При хранении цен­ных бумаг в специальных организациях (банках, де­позитариях, специализированных хранилищах) ин­вентаризация заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтер­ского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.

В инвентаризационных описях должны быть указаны эмитенты, назва­ние ценной бумаги, серия, номер, номинальная и фактическая стоимость, сро­ки погашения и общая сумма.

Особенностью инвентаризации финансовых вложений является проверка не только фактическо­го наличия ценных бумаг, но и правильности оцен­ки ценных бумаг, т. е. фактических затрат, форми­рующих их стоимость, по которой они приняты к учету.

Материалы инвентаризации аудитор использует при проверке свое­времен­ности и полноты отраже­ния в бухгалтерском учете доходов, полученных по ценным бумагам.

Проверка соответствия показателей бухгалтер­ской отчетности данным синтетического и аналитиче­ского учета осуществляется путем сопоставления данных бухгалтерского баланса по строкам "Долго­срочные финансовые вло­же­ния" и "Крат­косрочные финансовые вложения" и са­льдо по счетам Глав­ной книги: 06 "Долгосрочные финансовые вложения", 58 "Крат­косроч­ные финансо­вые вложения ", 82-2 "Резервы под обесценение ценных бумаг".



         Информация о наличии и движении в течение отчетного периода отдель­ных видов финансовых вложений приводится в пояснении к бухгалтерскому балансу (ф. № 5). Показатели о наличии на на­чало и конец отчетного периода отдельных видов финансовых вложений сверяют с данными синте­тического и аналитического учета по счетам 06 "Долгосрочные финансовые вложения" и 58 "Кратко­срочные финансовые вложения".

Процедуру сверки показателей бухгалтерской отчетности и регистров син­тетического и аналити­ческого учета аудитор оформляет рабочими документами.

Для проверки использу­ют регистры синтетического учета по счетам 08 "Капитальные вложения", субсчет "Вложения в ценные бумаги", 06 "Дол­го­срочные финансовые вло­жения", 58 "Краткосрочные финан­со­вые вложения", 48 "Реализация прочих активов". При этом аудитор дол­жен убедиться, что организация соблюдает тре­бования методологии учета и отражает фактические затраты, формирующие сумму финансовых вложе­ний, на счете 08 "Капитальные вложения", субсчет "Вложения в ценные бумаги".

После получения документов подтверждающих переход права собственности на приобретенные ценные бумаги, на сумму фактических затрат дебе­туют счет 06 "Долгосрочные финансовые вложения" или 58 "Краткосрочные финансовые вложения" и кредитуют счет 08 "Капитальные вложения", субс­чет "Вложения в ценные бумаги".

Аудитор должен проверять, не принимаются ли в качестве дополнительных затрат, увеличивающих стоимость финансовых вложений, затраты, произведенные организацией после принятия ценных бу­маг к учету.

Например, в ходе аудиторской проверки было выявлено, что для приобретения ценных бумаг был взят кредит. Право собственности на ценные бума­ги перешло в июне, и тогда была сделана запись по дебету счета 58 "Краткосрочные финансовые вло­жения " и кредиту 08 "Капитальные вложения " субс­чет "Вложения в ценные бумаги". В июле и августе организация отразила проценты за пользование кредитом:

Д-т сч. 08 "Капитальные вложения", субсчет "Вложения в ценные бумаги",

К-т сч. 90 "Краткосрочные кредиты банков";

Д-т сч. 58 "Краткосрочные финансовые вложения",        

К-т сч. 08 "Капитальные вложения", субсчет "Вложения в ценные бумаги".

Аудитор указал на допущенную ошибку. В ра­бочих документах он сделает такие записи:

Бухгалтерские записи

Обоснование выявленного нарушения

Влияние на достоверность бухгалтерской отчетности

Организации

Действующая методология

Д-т

К-т

Д-т

К-т

08

90

80

90

ПБУ  10/99

Нарушение будет су­щест­­венным, если оно превысит 5 % от сум­мы статьи

58

08




При проверке формирования затрат по финан­совым вложениям нужно выяснить, как отражается НДС по услугам, связанным с приобретением цен­ных бумаг.

Услуги, облагаемые НДС, отражаются на счете 08 "Капитальные вложения", субсчет «Вложения в ценные бумаги»,  а затем на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58 «Краткосрочные финансовые вложения» с НДС, если они оплачены до перехода прав на ценные бумаги и принятии их к учету. Однако если услуги, облагаемые НДС, на момент перехода прав на ценные бумаги не оплачены, то НДС не может быть отнесен на счета финансовых вложений, а уплачивается за счет собственных источников.

Необходимо проверить также, какими активами оплачивалось приобретение ценных бумаг: денежные средствами или путем передачи имущества. В последнем случае инвестор должен учесть эти операции с использованием счетов 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», 48 Реализация прочих активов».

 При проверке необходимо учесть особенности учета и налогообложения получения юридическим лицом-акционером дополнительных акций (увеличения номинала первоначальных акций) при увеличении уставного капитала за счет средств от переоценки основных средств, произведенной на основании постановлений правительства. У юридического лица эти операции учитывают по дебету счета 08 «капитальные вложения», субсчет «Вложения в ценные бумаги» и кредиту счета 80 «Прибыли и убытки», а затем по дебету  счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58 «Краткосрочные финансовые вложения»  и кредиту счете 08 "Капитальные вложения", субсчет «Вложения в ценные бумаги».

При выбытии ценных бумаг аудитор проверяет использование организацией для отражения этих операций счета 48 "Реализация прочих активов" и правильность определения финансового результата по данным операциям.

Операции, связанные с обращением ценных бумаг, не облагаются НДС. Затраты организации,  связанные  с  реализацией  и  прочим  выбытием  ценных

бумаг, относятся в дебет счета 48 "Реализация прочих акти­вов" с учетом НДС.

Аналитический учет по счетам 06 "Долгосрочные финансовые вложения" и 58 "Краткосрочные финан­совые вложения" ведется по видам финансовых вло­жений и объектам. Аудитор по рабочему плану счетов знакомится с перечнем счетов и субсчетов, ис­пользуемых организацией для учета финансовых вложений, оценивает, насколько построение анали­тического учета обеспечивает получение информа­ции о финансовых вложениях по предприятиям-продавцам ценных бумаг, предприятиям-заемщи­кам, о вложениях в объекты на территории страны и за рубежом.

Организации могут хранить ценные бумаги в кассе или в депозитарии. При их хранении в ор­ганизации аудитор должен проверить наличие ре­естра на передачу бланков (сертификатов) ценных бумаг на ответственное хранение в кассу организа­ции. В реестре должны' быть указаны: название ценной бумаги, номер, эмитент, номинал ценной бумаги.

При хранении ценных бумаг в депозитарии они продолжают числиться в бухгалтерском учете организации с указанием в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на  хранение.   В   этом   случае аудитору  должен быть представлен депозитарный договор (договор о счете депо) между депозитарием и депонентом, ре­гулирующий  их отношения. В договоре должен, быть однозначно определен его предмет — предо­ставление услуг по хранению сертификатов ценных бумаг или учету прав на ценные бумаги, а также указаны:

· порядок  передачи  депонентом  депозитарной информации о распоряжении депонированны­ми  в депозитарии  ценными бумагами депо­нента;

· срок действия договора;

· размер и порядок оплаты услуг депозитария, предусмотренных договоров;

· форма и периодичность отчетности депозитария перед депонентом;

· обязанности депозитария.

Начисления расходов на оплату услуг депозитариев отражается по дебету счету 80 «Прибыли и убытки». НДС, уплаченный по услугам депозитария, отражается вместе со стоимостью услуг.

Аудитор проверяет наличие в организации Книги учета ценных бумаг, в которой должны быть описаны все ценные бумаги, хранящиеся в организации.

Проверка по этим операциям прово­дится с привлечением договоров займов, первич­ных документов, подтверждающих передачу средств по договору, учетных регистров. В первую очередь аудитор знакомится с порядком документального оформления этих операций:

- составлен ли договор займа в письменной фор­ме;

- на какой срок предоставлен займ;

- предмет договора займа (предоставлены ли де­нежные средства или вещи, определенные ро­довыми признаками);

- предусмотрено ли получение с заемщика про­центов, т. е. является ли договор возмездным или безвозмездным;

- носит ли договор займа целевой характер испо­льзования  предостав­лен­ных  средств, и определены ли в договоре конкрет­ные цели использования и меры контроля заи­модавца за целевым использованием займа; условия и порядок возвращения займа; предусмотрены ли договором последствия за нарушение заемщиком обязательств. Проверка операций синтетического и аналити­ческого учета выданных займов осуществляется на основании учетных регистров по счетам:

58 "Краткосрочные финансовые вложения", субс­чет 3 "Предос­тав­ленные займы" — при предо­ставлении займа на срок менее 12 месяцев; 06 "Долгосрочные финансовые вложения", субс­чет 3 "Предоставленные займы"- при предо­ставлении займа на срок более 12 месяцев. Предос­тав­лен­ные займы принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора

При проверке операций по выданным займам необходимо обратить внимание на порядок отраже­ния причитающихся по договору займа процентов: соблюдает ли организация допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельно­сти. Это означает, что суммы процентов по догово­ру займа должны отражаться по принципу начисле­ния, а не фактического получения денежных средств.

При предоставлении займа материальными ценностями (вещами, имеющими родовые признаки) необходимо проверить, как был возвращен займ — денежными средствами или же материаль­ными ценностями в равном количестве того же рода и качества, поскольку в первом случае (воз­врат займа денежными средствами) операция будет рассматриваться налоговыми органами как сокры­тие объекта обложения налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль.

Если договор займа предусматривает использо­вание предоставленных средств на строго опреде­ленные цели, то аудитор должен проверить наличие финансовых и отчетных документов заемщика, подтверждающих целевой характер использования заемных средств.

Доходы, получаемые организацией от финансовых вложе­ний, учиты­ва­ют­ся на счете 80 "Прибыли и убытки" и в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" относятся к операционным доходам. При проверке полноты отражения этих доходов необходимо учитывать, что для целей бухгалтерского учета величина их признается при условии, что:

· организация имеет право на получение этих доходов;

· сумма доходов может быть определена;

· имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации.

Для целей налогообложения все доходы по фи­нансовым вложениям делятся на две группы:

· доходы, облагаемые налогом на прибыль в со­ставе  нереализационных доходов в общепри­нятом порядке (доходы от совместной деятель­ности);

· доходы, облагаемые в особом порядке. К ним относятся дивиденды, полученные по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право владельца этих ценных бумаг на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента; проценты, полученные владельцами государственных ценных бумаг.


ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ.


На основе проведенных исследований можно сделать следующие выводы предложения:

1. После перехода к рыночным отношения возникли предприятия, акционерные общества и прочие формирования, занимающиеся выпуском и распространением ценных бумаг. Они стали важной составной частью активов предприятия. При этом возникновение новых видов активов и долговых обязательств обусловлено необходимости разработки соответствующей нормативно-правовой базы по урегулированию вопросов выпуска и распространения ценных, урегулированию деятельности участников рынка ценных бумаг. С учетом этого в Республике были разработаны соответствующие нормативные документы: Закон АР «О ценных бумагах», Закон АР «Об инвестиционной деятельности», Закон АР «Об акционерном обществе», Закон АР «О защите прав инвесторов на рынке ценных бумаг», Положение о Госкомитете по ценным бумагам и другие.

2.  Изучение показывает, сто нижедействующие нормативные документы по учету ценных бумаг на полностью учитывают требования вышеназванных заказов «Положений по ценным бумаг, по регулированию вопросов их выпуска и распространения и т.д.».достаточно отметить, то обстоятельство, сто Закон АР «О ценных бумагах» был принят в 1998 г. в последний План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению были введены в действие с 1 января 1996 г. в связи с этим т требуется изучение соответствующих положений и инструкций по организации учета ценных бумаг и разработка отдельных предложений по дальнейшему его совершенствованию.

3. Для национальной организации бухгалтерского учета ценных бумаг необходимо правильно раскрыть их содержание и назначение. В этой связи следует отметить, что Закон АР «О ценных бумагах» односторонне определяет сущность ценной бумаги. Другими словами, при определении сути ценных бумаг главное внимание уделено правовой стороне вопроса. Между тем, ценных бумаги – это прежде всего объем экономических отношений, и важная составная часть финансовых ресурсов лиц выпустивших и лиц владельцев этих бумаг. Исходя из этого под ценными бумагами следует понимать документ, удостоверяющие право владения или отношения займа денежных, материальных и других ценностей, определяющих взаимоотношения между лицами выпустившими эти документы, и их владельцами дохода в виде дивидендов или процентов.

4. В соответствии с Законом АР «О ценных бумагах» все ценные бумаги, выпускаемые на территории АР подразделяются на эмиссионные и неэмиссионные. К эмиссионным ценным бумагам относятся только акции и облигации, а к неэмиссионным ценным бумагам – векселя, чеки, депозитарные сертификаты, опционы, варранты, фьючерсы, приватизационные паи и другие.

Учет эмиссионных ценных бумаг ведется в соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению. Что касается учета неэмиссионных ценных бумаг, то по многим из нх до сих пр отсутствует какое либо нормативное положение по организации учета этих видов ценных бумаг.

Более того, действующие разделы нормативных документов по учету ценных бумаг были разработаны без соответствующей аробации.

5. Изучение показывает, что отечественная система учета в рассматриваемой области значительно отстает от аналитичной системы учета в зарубежных странах, и в первую очередь РФ.

Должна быть усовершенствования не только система учета ценных бумаг, но и сама правовая база, регулированная правила выпуска облигации

6. Проведенные исследования позволили сделать следующие основные предложения по совершенствованию учета ценных бумаг?

- для формирования полноценной информации о вложениях в ценные бумаги следует к счету 08 открыть следующие субсчета: субсчет «Вложения в эмиссионные долгосрочные ценные бумаги»; субсчет «Вложения в эмиссионные краткосрочные ценные бумаги»; субсчет «Вложения в неэмиссионные ценные бумаги»;

- учитывая, что в соответствии со статьей 13.2.14.4 – Налогового Кодекса АР, операции, связанные с обращение акций, облигаций, сертификатов, векселей, чеков и других ценных бумаг относятся к финансовым услугам, то целесообразно учет реализации и прочего выбытия ценных бумаг организовать раздельно на следующих предлагаемых нами субсчетах к учету 48 субсчет «Реализация и прочее выбытие эмиссионных долгосрочных ценных бумаг»; субсчет «Реализация и прочее выбытие эмиссионных краткосрочных ценных бумаг» и субсчет «Реализация и прочее выбытие неэмиссионных ценных бумаг».

- Необходимо провести аудиторские проверки, какими активами оплачивалось приобретение ценных бумаг: денежными средствами или путем передачи имущества. В последнем случае инвестор должен учесть эти операции с использованием счетов 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств»; 48 «Реализация прочих активов».

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ. 


1. Конституция Азербайджанской Республики, Б., 1995

2. Закон Азербайджанской Республика «О Бухгалтерском учете». Б., 1995

3. П.С.Безруких «Бухгалтерский учет». М., 1996

4. Н.П.Кондраков «Бухгалтерский учет». М., 2001

5. А.Д.Шеремет, В.П.Суйц «Аудит». М., 2001

6. З.Рахма, А.Шермет «Бухгалтерский учет и рыночная экономика». М., 1996

7. А.А.Шапошников «Классификация модели в бухгалтерском  учете». М., 1982

8. Т.Хонгрен, Д.Фостер «Бухгалтерский учет: управленческий аспект». М., 1995

9. К.Друри «Введение в управленческий и производственный учет». М., 1994

10. О.В.Ковалев, Ю.П.Константинов «Организация аудиторской деятельности». М., 2000

11. Б.Ниделз, Х.Андерсон, Д.Колдуэлл «Принципы бухгалтерского учета». М, 2002

12. Д.А.Панков «Бухгалтерский учет и анализ в зарубежных странах» Минск, 1998

13. П.И.Камышанов и др. «Современная бухгалтерия и аудит». М., 2000

14. З.Рахман, А.Шеремет «Бухгалтерский учет в рыночной экономике». М., 1996

15. Г.М.Пупко «Аудит и ревизия» Минск, 2002

16. И.Е.Глушков «Бухгалтерский учет на современном предприятии» Новосибирск, 1999

17. И.П.Барышников «Организация и методика проведения общего аудита» М., 2000


Теги: Проблема учета и аудита операций по ценнам бумагам ( в Азербайджане)   Диссертация  Финансы, деньги, кредит
Просмотров: 21074
Найти в Wikkipedia статьи с фразой: Проблема учета и аудита операций по ценнам бумагам ( в Азербайджане)
Назад